ECLI:CZ:US:2021:2.US.2870.21.1
sp. zn. II. ÚS 2870/21
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ludvíka Davida, soudce zpravodaje Davida Uhlíře a soudkyně Kateřiny Šimáčkové o ústavní stížnosti stěžovatele Ing. Milana Dolejše, zastoupeného Mgr. Michalem Korandou, advokátem se sídlem Jeseniova 51, Praha 3, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Afs 313/2019-43 ze dne 20. srpna 2021, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností se stěžovatel domáhá zrušení rozsudku Nejvyššího správního soudu, neboť má za to, že jím porušil ústavně zaručené právo stěžovatele v čl. 2 odst. 2, čl. 11 odst. 5, čl. 26 odst. 1 Listiny základních práv a svobod a čl. 95 odst. 1 Ústavy.
2. Stěžovatel je podnikatelem v dopravním značení. U stěžovatele provedl daňovou kontrolu Finanční úřad pro Karlovarský kraj (správce daně) a zjistil, že si stěžovatel do daňově účinných nákladů zahrnul daňový doklad vystavený společností Praha Production Servis, s.r.o., na částku 1 815 000 Kč s DPH za obstarání reklamy vysílané v České televizi (uvedení loga stěžovatele na začátku a na konci pořadu). Správci daně vznikly pochybnosti o výši sjednané ceny ve smyslu §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, a proto provedl dokazování za účelem zjištění ceny obvyklé, kterou stanovil na částku 212 000 Kč. Stěžovatel na výzvu správce daně rozdíl mezi sjednanou a obvyklou cenou uspokojivě nedoložil, a správce daně proto upravil základ daně o rozdíl mezi těmito cenami.
3. V reakci na to mu byla dodatečným platebním výměrem doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 2013 ve výši 283 360 Kč a stanovena povinnost uhradit penále z částky doměřené daně ve výši 56 672 Kč, poté mu dodatečným platebním výměrem byla rovněž doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 2014 ve výši 292 160 Kč a stanovena povinnost uhradit penále z částky doměřené daně ve výši 58 432 Kč. Proti těmto rozhodnutím stěžovatel brojil v odvolacím řízení, kde se klíčovou stala otázka, zda stěžovatel a korporace Praha Production Servis s.r.o. vytvořili právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty. Odvolací finanční ředitelství o odvoláních rozhodlo dvěma rozhodnutími vydanými téhož dne, tj. 19. 5. 2018, č. j. 23033/18/5200-10423-705778 a č. j. 23034/18/5200-10423-705778, ve stěžovatelův neprospěch.
4. Proti oběma rozhodnutím brojil stěžovatel ve správním soudnictví. Usnesením Krajského soudu v Plzni ze dne 5. 11. 2018, č. j. 30 Af 37/2018-47, byly žaloby spojeny ke společnému projednání. Posléze žaloby zamítl rozsudkem Krajského soudu v Plzni č. j. 57 Af 17/2018 ze dne 20. 9. 2019. Podle krajského soudu je mylný názor stěžovatele, který vykládá §23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů, tak, že správní orgány měly činit víc skutkových zjištění než identifikaci smluvního vztahu mezi dvěma subjekty a odlišnosti ceny. Sjednání zprostředkování reklamy za cenu významně se lišící od ceny obvyklé samo o sobě jako právní jednání s nestandardním obsahem představuje "vytvoření právního vztahu převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty". Takový výklad je v souladu s konstantní judikaturou Ústavního soudu, např. s nálezem ze dne 12. 3. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 33/01, a Nejvyššího správního soudu, např. rozsudkem ze dne 22. 3. 2013, č. j. 5 Afs 34/2012 - 65.
5. Stěžovatel nyní podanou ústavní stížností brojí proti rozhodnutí Nejvyššího správního soudu. Podle stěžovatele nelze uzavřít, že s korporací vytvořili právní vztah převážně za účelem snížení základu daně či zvýšení daňové ztráty. Rozsudek Nejvyššího správního soudu zamítající kasační stížnost obsahuje řadu závěrů a odůvodnění, které jsou zjevně v rozporu se zákonnou úpravou, a výklad Nejvyššího správního soudu tak nelze posoudit jinak, než jako ústavně nekonformní a zatížený libovůlí. Například dle kasačního soudu postačuje, aby měl pouze důvodné pochybnosti a podezření, že stěžovatel a jeho dodavatel vytvořili vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty. Ovšem toto je skutečnost, kterou musí správce daně prokazovat, tedy tíží jej důkazní břemeno. A samotné pochybnosti ničeho neprokazují. Z výkladu předestřeného kasačním soudem není stěžovateli jasné, kdo měl unést důkazní břemeno. Dále stěžovatel přednesl Ústavnímu soudu možné alternativy právního výkladu. Podle zásady in dubio mitius je třeba považovat napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu za rozporné s tímto pravidlem, a tedy i protiústavní (I. ÚS 50/03, III. ÚS 258/03 a III. ÚS 151/06, Sbírka rozhodnutí, svazek 41, nález č. 120, svazek 33, nález č. 66, a svazek 42, nález č. 132).
6. Ústavní stížnost byla podána včas a oprávněnou osobou, která je řádně zastoupena. Současně se jedná o návrh přípustný ve smyslu §75 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, a Ústavní soud je k jeho projednání příslušný.
7. Podle §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů senát mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků usnesením návrh odmítne, jde-li o návrh zjevně neopodstatněný. Podle §43 odst. 3 zákona o Ústavním soudu musí být usnesení o odmítnutí návrhu písemně vyhotoveno, stručně odůvodněno uvedením zákonného důvodu, pro který se návrh odmítá, a musí obsahovat poučení, že odvolání není přípustné.
8. Předně Ústavní soud zdůrazňuje, že je podle čl. 83 Ústavy České republiky soudním orgánem ochrany ústavnosti, není tedy součástí soustavy obecných soudů a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí soudu vydanému v soudním řízení, není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost. Pravomoc Ústavního soudu je založena výlučně k přezkumu rozhodnutí z hlediska dodržení ústavněprávních principů, tj. zda v řízení nebo v rozhodnutí jej završujícím nebyly porušeny ústavními předpisy chráněné práva a svobody účastníka řízení, zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy a zda je lze jako celek pokládat za spravedlivé.
9. Jinak řečeno, napadená rozhodnutí Ústavní soud posuzuje kritériem, jímž je ústavní pořádek a jím zaručená základní práva a svobody. Není tedy jeho věcí perfekcionisticky přezkoumat případ sám z pozice podústavního práva. Ústavní soud totiž není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší výklad podústavního práva v oblasti veřejné správy a sjednocování judikatury správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního. Při výkonu této pravomoci Nejvyšším správním soudem je přirozeně i tento orgán veřejné moci povinen interpretovat a aplikovat jednotlivá ustanovení podústavního práva v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. II. ÚS 369/01 ze dne 18. 12. 2002 (N 156/28 SbNU 401)]. V kontextu své dosavadní judikatury se Ústavní soud cítí být oprávněn k výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy pouze tehdy, jestliže by aplikace podústavního práva v daném konkrétním případě učiněná Nejvyšším správním soudem byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zaručených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo lze kvalifikovat jako aplikaci práva mající za následek porušení základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. III. ÚS 173/02 ze dne 10. 10. 2002 (N 127/28 SbNU 95), nález sp. zn. IV. ÚS 239/03 ze dne 6. 11. 2003 (N 129/31 SbNU 159) a další]. K takovému zjištění však ve věci stěžovatele Ústavní soud nedospěl.
10. Obsah stěžovatelovy ústavní stížnosti nepředstavuje nic jiného, než pokračující polemiku se správními soudy. Z obsahu rozhodnutí správních soudů je zjevné, že se konkrétními argumenty stěžovatele soudy dostatečně zabývaly plně přezkoumatelným způsobem, to se týká zejména rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, které nyní stěžovatel napadá a argumentačně. Rozsah odůvodnění soudu byl standardní a jeho výkladové metody či závěry nepředstavují libovůli ani nepřípustný formalismus. Námitky stěžovatele svědčí spíše o neztotožnění se s právním názorem rozhodujících soudů. V ústavní stížnosti přednesená polemika je nyní vedena v rovině práva podústavního a stěžovatel nesprávně předpokládá, že na jejím základě Ústavní soud podrobí napadené rozhodnutí běžnému "instančnímu" přezkumu. V kontextu výše vyložených kritérií ústavněprávního přezkumu namístě připomenout, že tato role Ústavnímu soudu nepřísluší [viz např. nález ze dne 26. 5. 2014 sp. zn. I. ÚS 2482/13 (N 105/73 SbNU 683), nález ze dne 25. 9. 2014 sp. zn. I. ÚS 3216/13 (N 176/74 SbNU 529) nebo usnesení ze dne 15. 3. 2016 sp. zn. I. ÚS 247/16].
11. Ze spisu vyplývá, že správce daně a Odvolací finanční ředitelství (jakožto žalovaný) sledovali naplnění podmínek §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, a to zjišťováním ceny obvyklé na trhu, která by byla sjednána mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích v daném místě a čase za srovnatelné služby a za stejných nebo obdobných podmínek. Právě sjednání zprostředkování reklamy přitom představuje s ohledem na nestandardní obsah tohoto právního jednání (cena plnění významně se lišící od ceny obvyklé) "vytvoření právního vztahu převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty" ve smyslu §23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů. Konkrétní skutkové okolnosti doplňované stěžovatelem v řízení před správními soudy, a nyní Ústavním soudem, na tom nemůže ničeho změnit.
12. S ohledem na výše uvedené tedy Ústavní soud dospěl k závěru, že ústavní stížností napadeným rozhodnutím Nejvyššího správního soudu nedošlo k porušení ústavně zaručených práv stěžovatele.
13. Ústavní soud tak shledal ústavní stížnost stěžovatele jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu odvolání není přípustné.
V Brně dne 16. listopadu 2021
Ludvík David v. r.
předseda senátu