ECLI:CZ:NSS:2010:9.AFS.18.2010:227
sp. zn. 9 Afs 18/2010 - 227
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Radana Malíka v právní věci
žalobce: PRIMOSSA a.s., se sídlem Kozí 914/9, Praha 1 - Staré Město, zastoupeného
Mgr. Jiřím Hoňkem, advokátem se sídlem Lidická 710/57, Brno 2, adresa pro doručování:
Senovážné nám. 978/23, Praha 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hlavní
město Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, proti rozhodnutí žalovaného ze dne
30. 1. 2007, č. j. FŘ-1512/07-1300-101206, ve věci daně z přidané hodnoty, o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 31. 8. 2009,
č. j. 6 Ca 69/2007 - 144,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhal zrušení
v záhlaví označeného pravomocného rozsudku Městského soudu v Praze (dále
jen „městský soud“), kterým byla zamítnuta žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne
30. 1. 2007, č. j. FŘ-1512/07-1300-101206, (dále také „odvolací orgán“). Uvedeným
rozhodnutím bylo částečně vyhověno odvolání stěžovatele proti platebnímu výměru
Finančního úřadu pro Prahu 1 (dále jen „správce daně“) ze dne 31. 5. 2006,
č. j. 180944/06/001511/4917, jimž byla stěžovateli za zdaňovací období prosinec 2004
vyměřena vlastní daňová povinnost ve výši 4 922 252 Kč oproti vlastní daňové povinnosti
vykázané stěžovatelem v přiznání k dani z přidané hodnoty (dále též „DPH“) ve výši 104
Kč. Žalovaný stěžovateli částečně vyhověl a napadeným rozhodnutím snížil vlastní
daňovou povinnost na částku 1 722 183 Kč.
Napadeným rozsudkem městský soud shledal žalobu nedůvodnou a dle ustanovení
§78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), ji zamítl.
Žalobní námitky stěžovatele lze rozčlenit do několika okruhů. Stěžovatel jednak
namítal porušení procesních ustanovení zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, ve zněné účinném za posuzované období (dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“), a porušení ustanovení §72 a §73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané
hodnoty, ve zněné účinném za posuzované zdaňovací období (dále jen „zákon o DPH“).
Dle jeho názoru nebylo vytýkací řízení zahájeno zákonem stanoveným způsobem,
a to vzhledem k nedostatečné konkrétnosti, určitosti a srozumitelnosti výzvy, na základě
které správce daně požadoval prokázání údajů deklarovaných v předloženém přiznání
k DPH. Dle stěžovatele mu nebyl vůbec zřejmý charakter daňového řízení, jež vyústilo
ve vydání napadených rozhodnutí (platebního výměru a rozhodnutí odvolacího orgánu).
Městský soud námitce stěžovatele nepřisvědčil a uvedl, že smyslem vytýkacího řízení
je umožnit daňovému subjektu odstranit vady daňového přiznání a umožnit mu předložit
důkazní prostředky prokazující jeho tvrzení. I když výzva vydaná v počátečním stadiu
vytýkacího řízení neuvádí konkrétní skutkové důvody zakládající pochybnosti správce
daně, soud přihlédl k tomu, že se stěžovatelem byla vedena celá řada vytýkacích řízení
se shodnou problematikou a mohlo tedy být zřejmé, co je důvodem pochybností správce
daně. Soud dále přihlédl ke skutečnosti, že šlo o počáteční stadium vytýkacího řízení,
kde je nutno určitou obecnost výzev tolerovat. Ze spisu pak městský soud ověřil,
že po získání podrobnějších údajů správce daně následně vydal dne 28. 2. 2006 již zcela
konkrétní výzvu, ze které bylo zcela zřejmé, v čem spočívají jeho pochybnosti. Dále soud
zdůraznil, že se stěžovatelem byla následně vedena celá řada ústních jednání, v rámci
kterých mohl uplatňovat svá procesní práva. Jakkoliv přisvědčil názoru, že vytýkací řízení
mělo poměrně značný věcný i časový rozsah, námitce nezákonnosti vedeného vytýkacího
řízení nepřisvědčil, neboť za podstatné pro posouzení věci považoval skutečnost,
že stěžovateli bylo umožněno v průběhu vytýkacího řízení prokazovat pravdivost údajů
uvedených v jeho daňovém přiznání, přičemž fakticky uplatňoval stejná procesní práva,
jaká má daňový subjekt při daňové kontrole.
Námitky stěžovatele směřující proti celkové délce vytýkacího řízení, které
stěžovatel opíral především o nedodržení závazného pokynu Ministerstva financí České
republiky č. D-144 soud vypořádal tak, že samotná délka trvání daňového řízení
bez dalšího neznamená, že stěžovatel byl napadeným rozhodnutím či postupem správních
orgánů zkrácen na svých právech. Zákon o správě daní a poplatků nespojuje
s nedodržením pokynu D-144 porušení práv, právem chráněných zájmů a povinností
daňového subjektu, neboť zmíněný pokyn působí především ve vztahu mezi ústředním
orgánem státní správy a finančními orgány. Dopad nedodržení závazného pokynu
na daňový subjekt je předmětem posouzení zcela konkrétních skutkových okolností
jednotlivého případu a v případě stěžovatele soud dospěl k závěru, že tato námitka není
s ohledem na všechny okolnosti důvodná, neboť v souzené věci neměla délka daňového
řízení vliv na jeho výsledek, tj. na zákonnost či nezákonnost žalobou napadeného
rozhodnutí.
Soud zamítl také námitky stěžovatele směřující do nedostatečně zjištěného
skutkového stavu věci, nesprávného hodnocení důkazních prostředků, kdy zdůraznil,
že správní orgány vycházely jak z tvrzení a důkazů předložených samotným
stěžovatelem, tak z důkazů provedených z vlastní iniciativy, výsledky vytýkacího řízení
byly se stěžovatelem řádně projednány a mají oporu ve spisovém materiálu.
Soud nepřisvědčil stěžovateli, že pro uplatnění odpočtu DPH splnil zákonem
stanovené podmínky, naopak přisvědčil závěrům žalovaného odvolacího orgánu,
že v projednávaném zdaňovacím období stěžovatel v řízení před správními
orgány neprokázal přijetí zdanitelného plnění (zlata) od jím deklarovaných dodavatelů:
France – Business, s.r.o, dnes France - Business, s.r.o., v likvidaci, SODANA, s.r.o., dnes
SODANA, s.r.o., v likvidaci, a TRADE CENTER PRAHA, spol. s.r.o. (dále také „France
Business“, „Sodana“, „Trade“ či „dodavatelé“). Důkazní prostředky, kterými stěžovatel
prokazoval přijetí zdanitelného plnění (zlata), nemohou vedle správcem daně
shromážděných skutečností obstát, neboť neprokazují faktické uskutečnění
deklarovaných dodávek. Svědkyně L. V. žádná konkrétní tvrzení o přijatém zdanitelném
plnění neuvedla a její výpověď tak nemůže ze své podstaty představovat důkaz, rozhodný
pro oprávněné uplatnění odpočtu na DPH. Městský soud také odmítl námitky
stěžovatele, že je činěn odpovědným za neunesení důkazního břemena cizích subjektů,
rozsáhlé námitky týkající se nabytí vlastnického práva označil za nedůvodné, neboť
existence zboží ani jeho nabytí stěžovatelem nebylo zpochybněno.
Městský soud dospěl k závěru, že pokud jde o stěžovatelem namítanou dobrou
víru, existují v projednávané věci objektivní skutečnosti, které prokazují, že stěžovatel
mohl vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je případně součástí podvodu
na dani z přidané hodnoty. V této souvislosti odkázal na příslušnou judikaturu Soudního
dvora Evropských společenství (dále jen „Soudní dvůr“) ve spojených věcech C-354/03,
C-355/03 a C-484/03 ve věci Optigen Ltd., Fulcrum Electronics Ltd. a Bond House
Systéme Ltd. Podle uvedené judikatury platí, že nárok osoby povinné k dani,
která uskutečnila plnění, která nejsou sama o sobě zasažena podvodem na DPH,
na odpočet daně na vstupu, není dotčen okolností, že v řetězci dodávek, v němž byla tato
plnění uskutečněna, je jiné plnění, které předchází nebo následuje po plnění
uskutečněném touto osobou povinnou k dani, zasaženo podvodem na DPH,
aniž by to posledně uvedená věděla nebo mohla vědět.
Obchodní vztah mezi stěžovatelem a společností Trade byl postaven
na skutečnosti, že ing. M. jako zástupce stěžovatele celou transakci inicioval a organizoval,
když oslovil M. V., zástupce Trade, aby pro něho od konkrétního dodavatele nakoupil
zboží. Dodavatelem společnosti Trade byla společnost DAPEX Czech spol. s.r.o. (dále
jen „Dapex“), zastoupená panem Z., který zlato předával spolu s fakturou. Do
provozovny stěžovatele pak zlato přinesl M. V.. Veškeré zkoušky ryzosti a vážení zlata si
zajišťoval stěžovatel. Společnost Trade fakturovala stejnou cenu jako společnost Dapex,
dále pak vystavila společnost Trade stěžovateli ještě fakturu za služby spojené s dodávkou
zlata. Úhrady probíhaly v hotovosti. Dodavatelem společnosti Dapex měla být společnost
MAJK, s. r. o., avšak A. Š., deklarovaný v uvedeném období v Obchodním rejstříku jako
jednatel společnosti MAJK, s. r. o., jakoukoliv spojitost s touto společností popřel, do
obchodního rejstříku byl jako jednatel zapsán na základě odcizených dokladů, což nahlásil
i policii, podpisy na fakturách nejsou jeho podpisy, se zlatem neobchoduje, J. Z. nezná.
Také J. Z. potvrdil, že A. Š. nezná a že s ním neobchodoval.
Účelovost deklarované transakce (dodávky zlata od společnosti Trade) vyplývá jak
z výpovědi generálního ředitele stěžovatele ing. P. M., tak z výpovědi svědka M. V., který
byl jednatelem společnosti Trade. Z popisu obchodování se zlatem je zřejmé, že
společnost Trade, resp. M. V. poskytl stěžovateli spíše službu v podobě zprostředkování,
za kterou také přijal odměnu. Vědomost stěžovatele o průběhu celé transakce lze dovodit
z toho, že ing. M. uvedený obchod organizoval a M. V. činil pouze to, co mu bylo určeno
dalšími účastníky řetězce, aniž měl možnost rozhodovat o dodavateli či odběrateli zlata, o
jeho ceně, množství či datu předání, o způsobu úhrady a nedokázal se ani vyjádřit k tomu,
kdy vlastně převedl domnělá vlastnická práva na stěžovatele, když jedinou aktivitou bylo
předání zboží stěžovateli dle stanovených instrukcí v rámci tzv. pomoci při zajištění
obchodu. Městský soud odkázal v této souvislosti na rozhodnutí Nejvyššího správního
soudu ze dne 22. 1. 2009, sp. zn. 9 Afs 73/2008 (všechna zde uvedená rozhodnutí
Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz), kde kasační soud
zdůraznil, že judikatura Soudního dvora chrání nárok na odpočet daně pouze v případech,
kdy je nepochybné, že podnikatel uplatňující nárok na odpočet daně o záměru zkrátit daň
v řetězci nevěděl a s přihlédnutím ke všem objektivním okolnostem ani vědět nemohl.
Pouze za situace, že plátce daně o záměru zkrátit daň nevěděl a nemohl vědět, je na místě
trvat na tom, že každé plnění musí být zohledněno samo o sobě a povaha určitého plnění
v řetězci dodávek se nemůže měnit na základě předcházejících nebo následujících
událostí. Pravidlo, že každé plnění je třeba posuzovat samostatně a samo o sobě,
bez ohledu na jeho účel nebo výsledky, totiž vychází z požadavku, aby společný systém
DPH byl neutrální a ze zásady právní jistoty, která vyžaduje, aby používání právních
předpisů Společenství bylo předvídatelné pro subjekty, na které se vztahuje. V opačném
případě, tedy je-li s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání
je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na dani z přidané hodnoty, je věcí
vnitrostátního soudu odmítnout takové osobě povinné k dani přiznat nárok na odpočet.
Městský soud se plně ztotožnil se závěry žalovaného, dle kterých stěžovatel
nevěnoval zvýšenou pozornost interním kontrolním mechanismům. Tato skutečnost
je zjevná zejména u firem zastupovaných J. Z., původně jednajícím za společnost
CARTRIXX, s. r. o. Po zrušení registrace k DPH této společnosti správcem daně pro
neplnění zákonných povinností, jednal J. Z. za společnost France - Business,
zaregistrovanou k DPH hned následně. Po zrušení registrace i této společnosti zastupoval
J. Z. při dodávkách zlata společnosti Trade pro změnu společnost DAPEX Czech, spol. s
r.o. Za této situace a vzhledem k výše uvedeným svědeckým výpovědím Ing. M. a M. V.
lze dospět k závěru, že je nanejvýš nepravděpodobné, že by se stěžovatel stal zcela
nevinným účastníkem takto rozsáhlého a opakujícího se mechanismu.
Závěrem městský soud poukázal na usnesení Ústavního soudu ze dne 2. 4. 2009,
sp. zn. II. ÚS 655/09 (všechna zde uvedená rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná
na http://nalus.usoud.cz), ve kterém Ústavní soud potvrdil závěr městského soudu
i Nejvyššího správního soudu v obdobné věci, týkající se unesení důkazního břemene
ohledně nároku na odpočet daně při stejném mechanismu obchodování stěžovatele.
V kasační stížnosti uplatnil stěžovatel zákonné důvody obsažené v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.
Stěžovatel úvodem kasační stížnosti namítá, že k doložení důkazního břemene
předložil přijaté daňové doklady, výdajové pokladní doklady, příjemky zlata na sklad,
doklady o skladové evidenci, posudky laboratoře (zkoušky ryzosti), vydané faktury
dokládající prodej zlata, svědecké výpovědi vedoucí skladu drahých kovů L. V., svědecké
výpovědi ing. M., zástupce stěžovatele a výpověď jednatele společnosti Trade, M. V.
Všechny důkazní prostředky se shodují a vzájemně potvrzují. Takto předložené důkazní
prostředky proto nelze selektivně odmítnout s použitím paušalizujícího odůvodnění, že ze
strany stěžovatele nedošlo k prokázání dodávek zlata. Úvahy a rozhodování správního
orgánu (potažmo soudu) o tom, jestli ve správním řízení došlo či nedošlo k přesunu
důkazního břemene z daňového subjektu na správní orgán se nezbytně nutně musí
pohybovat v určitém objektivizovaném rámci nepřipouštějícím svévoli a nelze účelově
popřít celý logický řetězec důkazních prostředků.
Stěžovatel argumentuje tím, že právně i skutkově téměř identickými případy
se již opakovaně zabýval i Nejvyšší správní soud (např. v rozhodnutí
sp. zn. 9 Afs 41/2008, 9 Afs 67/2007 a 9 Afs 47/2007 , a rovněž v případech jiného
postiženého plátce DPH ve věcech sp. zn. 2 Afs 35/2007 a 2 Afs 37/2007), přičemž
dospěl k závěru, že stěžovatel své důkazní břemeno unesl. Stěžovatel cituje
z rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č. j. 9 Afs 67/2007 - 41: „Skutečnost, že dodavatel
účastnice řízení – STAVREK, s. r. o. – neprokázal přijetí zboží (od společnosti LICANA,
spol. s r. o., jako dodavatele deklarovaného na příslušných dokladech) se dotýká toliko vztahu mezi
těmito společnostmi, avšak není důkazem toho, že předmětné zboží (zlato) účastnici řízení nedodala
skutečně společnost STAVREK, s. r. o. Důkazní břemeno totiž stíhá daňový subjekt pouze ohledně
skutečností, které tvrdí a uvádí ve svém daňovém přiznání, resp. účetnictví, což ve své rozhodovací praxi
potvrdil Nejvyšší správní soud, jenž opakovaně vyslovil, že důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně
a rozšiřovat je na prokázání všech, resp. jakýchkoli, skutečností, tedy i těch, ohledně kterých taková
povinnost stíhá zcela jiný subjekt (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 3. 2005,
č. j. 5 Afs 131/2004 - 45, publikovaný pod č. 599/2005 Sb. NSS, www.nssoud.cz., Požadavek
dalších důkazních prostředků za účelem prokázání uvedených skutečností přesahuje reálné a očekávané
důkazní možnosti účastnice řízení a že v konečném důsledku po ní správce daně a stěžovatel požadoval
prokázání, resp. vyvrácení něčeho, co se vymyká sféře jejího vlivu a co měl ve skutečnosti prokazovat její
dodavatel.“
Vedle obecného zpochybňování průkaznosti dodávek od společností
France - Business a Sodana, z důvodu neprokázání dodávek mezi těmito společnostmi
a jejich dodavateli v jejich vlastních daňových řízení, nesouhlasí stěžovatel s právním
posouzením obchodní transakce se společností Trade a zdůrazňuje, že bez ohledu
na formulace použité při svědecké výpovědi M. V., je nepochybné, že vlastnické právo ke
zlatu na společnost Trade přešlo, a proto se nemohlo jednat o zprostředkování. Stěžovatel
jako důvod začlenění této společnosti do dodávek zlata v kasační stížnosti výslovně uvádí:
„s ohledem na to, že mu nebyly uznány nároky na odpočet daně za dlouhé období (konkrétně od ledna
2002), dostával se postupně do velmi složité finanční situace, protože úhradu svých závazků prováděl
včetně DPH, která mu byla dodavateli účtována. S ohledem na paušalizované závěry správce daně, že
deklarovaný dodavatel není vlastníkem zboží, a proto nemůže dojít k převodu vlastnického práva a tudíž
k přiznání nároku na odpočet daně, se stěžovatel rozumně domníval, že pokud mu bude dodáno zlato
společností, o které má pozitivně zjištěno, že vlastníkem zboží je, předejde tímto pochybnostem správce
daně.“ Dle jeho názoru nemohlo jít o zprostředkování, neboť podstatou
zprostředkovatelské smlouvy dle §642 obchodního zákoníku je zásadní skutečnost, a to
že se potencionální prodávající a potencionální kupující neznají. Tak tomu nebylo, neboť
J. Z. a ing. M. se navzájem znali. Dospěl-li městský soud k závěru, že mezi stěžovatelem a
Trade byla uzavřena zprostředkovatelská smlouva, na základě které nedochází k převodu
vlastnického práva, je takové posouzení nesprávné. Mezi těmito subjekty byla uzavřena
smlouva kupní, na základě které došlo k převodu vlastnického práva. Společnost Dapex
do žádného smluvního vztahu se stěžovatelem nevstoupila.
Z napadeného rozsudku je patrné, že jak daňové orgány, tak městský soud
bezdůvodně nepřiznaly naprosto žádnou procesní hodnotu svědectví L. V.
s odůvodněním, že její výpověď neobsahuje žádné konkrétní tvrzení. S takovým
postupem nelze souhlasit, neboť výpověď svědkyně L. V. nelze hodnotit izolovaně.
Svědkyně L. V. potvrdila, že zlato od deklarovaných dodavatelů vždy přinášeli osobně
jejich jednatelé, jejich totožnost byla při přijetí zlata svědkyní ověřena. Je tedy naprosto
zřejmé, že statutární orgány deklarovaných dodavatelů se zlatem fyzicky disponovaly a
také jej stěžovateli v souladu s kupní smlouvou dodaly. Okolnost, že společnost Trade
dodávku zlata svému dodavateli uhradila až poté, kdy dostala zaplaceno od stěžovatele,
ani absence zkoušek ryzosti zlata nemění nic na tom, že to byla společnost Trade, která
zlato fakticky dodávala. Bez ohledu na použitou terminologii M. V. (tj. slova „o
zprostředkování obchodu“) je z kontextu jeho výpovědi zcela zřejmé, že se jednalo o
převod vlastnického práva ke zlatu ze společnosti Trade na stěžovatele a nikoli o uzavření
zprostředkovatelské smlouvy.
Dle stěžovatele je napadený rozsudek vnitřně rozporný, neboť závěr, že stěžovatel
neprokázal dodávky zlata od deklarovaných dodavatelů a závěr, že v uvedeném období
nevěnoval zvýšenou pozornost svým kontrolním mechanismům si vzájemně odporují.
Závěr o nedostatečné pozornosti stěžovatele ohledně interních kontrolních mechanismů
nutně předpokládá, že k dodání zboží od deklarovaného dodavatele došlo. Jde tedy
o jednoznačný důkaz rozpornosti napadeného rozsudku.
Stěžovatel dále namítá, že ani správními orgány ani správním soudem nebylo
postaveno na jisto, zda vůbec došlo k jakémukoliv podvodu na DPH. Orgán veřejné moci
nemůže v takto zásadních věcech odnímat oprávněné majetkové nároky daňových
subjektů jen na základě podezření, že někdo mohl eventuálně spáchat nějaký podvod
(lhostejno jaký), a kdo konkrétně. Žalovaný a potažmo správní soud měli v souladu
s judikaturou Soudního dvora popsat, jakým způsobem docházelo k podvodu na DPH,
jak konkrétní subjekty na tomto podvodu spolupracovaly a především prokázat,
že tak bylo činěno s úmyslem neoprávněně získat odpočet DPH. Pokud se navíc některý
z jeho dodavatelů skutečně podvodu dopustil, měl tento subjekt všechny důvody
pro to, aby nevypovídal pravdivě, případně, aby vůbec nespolupracoval se správcem daně.
Stěžovatel konstatuje, že odpočty mu byly zadržovány v souvislosti s neprokázáním
dodávky od deklarovaných dodavatelů, nikdy s odkazem na možný podvod na DPH.
Stěžovatel odmítá právní klasifikaci podvodu coby specifické kategorie daňového
řízení, spočívající pouze v porušení principu neutrality daně z přidané hodnoty. Sám
správní soud nakládá s tímto pojmem podle aktuální potřeby, kdy na jednom místě
rozsudku považuje za podvod již porušení neutrality daně, zatímco na jiném místě
napadeného rozsudku je podvodem argumentováno zjevně v kriminálním (obecném)
smyslu slova (viz závěry o účelovém čerpání nadměrných daňových odpočtů).
Soud v této souvislosti dokonce ani výslovně neuvádí, zda stěžovatel věděl
či musel něco vědět o nějakém podvodu, nýbrž že musel vědět to, že jeho dodavatel
nabývá zlato neprůkazným způsobem a že dochází k porušení principu neutrality daně.
Stěžovatel konstatuje, že odpočty mu byly zadržovány v souvislosti s neprokázáním
dodávky od deklarovaného dodavatele, nikdy s odkazem na možný podvod na DPH.
Zásadní pro posouzení této otázky jsou nedávná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
ve věcech společnosti SOLITER, a. s., ze dne 10. 4. 2008, č. j. 2 Afs 35/2007 - 111
a č. j. 2 Afs 37/2007 - 97. Uvedená společnost stejně jako stěžovatel nakupovala zlato
od stejných dodavatelů a k vědomosti o případném podvodu je zde uvedeno: „jedním
z hledisek pro posouzení subjektivní stránky jednání daňového subjektu mohou být i skutečnosti,
které by pouze samy o sobě k závěru nepříznivému pro daňový subjekt nepostačovaly – tedy
např. skutečnost, že v minulosti již byl daňový subjekt seznámen s tím, že se stal (byť tehdy třeba
naprosto bez jakéhokoliv zavinění) článkem v podvodném řetězci k dani z přidané hodnoty. Vzhledem
ke zvýšenému riziku těchto podvodů právě v oblasti obchodování se zlatem bude možné klást na subjekty
se zlatem obchodující vyšší nároky stran posouzení otázky, zda věděly nebo mohly vědět, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na dani z přidané hodnoty. Toto posouzení bude vždy
věcí individuálního posouzení správce daně, který musí v každém případě prokázat okolnosti nasvědčující
tomu, že se jedná o takový případ. Obecně lze říci, že vyšší nároky bude možno klást na subjekty na trhu
zavedené a s touto v České republice objektivně existující problematikou podvodů na dani z přidané
hodnoty prokazatelně seznámené.“
Základním a několikrát opakovaným argumentem proto, že stěžovatel věděl
o údajných podvodech na DPH je skutečnost, že opakovaně nakupoval zlato od J. Z.. J.
Z. je žalovaným i správním soudem démonizován a zdá se, že to měl být právě on, kdo se
údajných podvodů na DPH měl dopouštět. Zásadní rozpor ovšem je, že správní orgány
odpočet DPH od společnosti DAPEX, zastupované J. Z., uznaly u veškerých dodávek
zlata v období prosinec 2004, leden 2005, únor 2005 a duben 2005. Opakované dodávky
zlata stěžovateli i jedné z největších zlatnických společností SOLITER potvrdil J. Z. při
svědecké výpovědi konané dne 15. 9. 2009 jménem společnosti CARTRIXX a France-
Bussines v protokolu ze dne 15. 9. 2009, č. j. 12063/09-1300-101206. Svědek výslovně
potvrdil, že většinovým odběratelem zlata byla společnost SOLITER a že nebyl jakkoliv
řízen či organizován stěžovatelem. Byl to on, kdo kontaktoval stěžovatele jako
potencionálního odběratele a to proto, že jeho dosavadní odběratel nebyl schopen
odebírat takové množství zlata. Svědek dále vypověděl, že to byl on, kdo určoval nabídku
zlata a že stěžovatel nezná jeho dodavatele. Potvrdil, že platby se společností SOLITER
probíhaly také hotovostně. Konkrétní dodávky potvrdila i svědkyně L. V. (výpověď ze
dne 18. 12. 2009). Dne 15. 9. 2009 vypovídal k jinému zdaňovacímu období I. K.,
statutární orgán společnosti STAVREK, který potvrdil že zlato dodával i do společnosti
SAFINA, přičemž způsob obchodování byl stejný jako se stěžovatelem. Obdobně
ke způsobu obchodování se společností SAFINA vypovídal i další svědek, pan Vi.,
někdejší jednatel společnosti BONITUM EXPO, kterého rovněž žalovaný dává
do souvislosti s rozsáhlým mechanismem obchodování se zlatem, organizovaným
stěžovatelem. Stěžovatel konstatuje, že největší odběratelé zlata v České republice jistě
neodebírali zlato od podvodníků. Stěžovatel se ohrazuje proti závěru městského soudu,
že nevěnoval pozornost svým interním kontrolním mechanismům a zdůrazňuje, že
městský soud neuvedl jediný konkrétní kontrolní mechanismus, který měl stěžovatel
dodržet.
Část V. kasační stížnosti nazvané „Širší souvislosti nepřiznávání daňových odpočtů“
dovozuje odmítnutí stěžovatelem deklarovaného nároku na odpočet DPH
z koordinovaného postupu Ministerstva financí, který byl projednáván dne 13. 11. 2003
na pracovní poradě s názvem „Zlato“, o kterém se stěžovatel dozvěděl z odůvodnění
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, sp. zn. 2 Afs 35/2007. Dle jeho námitek dostali
příslušní správci daně pokyn začít odmítat odpočty DPH s paušálním zdůvodněním,
že příslušný poplatník neprokázal dodávky zlata od deklarovaného dodavatele. Postup
správních orgánů nemá oporu v provedeném dokazování a je s ním v rozporu.
Stěžovatel považuje takový postup správce daně, žalovaného a posléze bohužel
i městského soudu za zcela nezákonný a věří, že mu Nejvyšší správní soud poskytne
ochranu. Dále stěžovatel vzhledem k nejednotné judikatuře dává ke zvážení,
zda nenavrhnout otázku prokázání dodávek zlata stěžovateli, v zájmu jednotného
rozhodování soudů, finančně správnímu kolegiu Nejvyššího správního soudu k zaujetí
stanoviska ve smyslu ustanovení §19 s. ř. s., neboť jde zjevně o otázku,
která je za identické situace posuzována naprosto odlišně různými senáty Nejvyššího
správního soudu, zejména pak devátým a druhým senátem. Odkaz správního soudu
na usnesení Ústavního soudu ze dne 2. 4. 2009, sp. zn. II. ÚS 655/2009, je nepřípadný,
neboť Ústavní soud se věcí vůbec meritorně nezabýval.
Závěrem, s ohledem na vše výše uvedené navrhuje stěžovatel napadený rozsudek
městského soudu zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti namítá, že posoudil veškeré
stěžovatelem předložené důkazní prostředky jednotlivě i ve vzájemné souvislosti.
Pokud jde o jejich důkazní sílu, pak je nutno konstatovat, že kromě přijatých faktur
jde o prostředky, které všechny vyhotovil sám stěžovatel a které může v podstatě
vyhotovit v libovolném množství. Žádné objektivní důkazní prostředky, tj. prostředky,
na jejichž vyhotovení by stěžovatel neměl subjektivní podíl, doloženy nebyly.
Pokud stěžovatelem předložené důkazní prostředky nemají žádnou návaznost na další
zjištěné skutečnosti na straně jím deklarovaných dodavatelů, nelze mít stěžovatelem
uváděné skutečnosti za prokázané. Žalovaný se ztotožňuje se závěry městského soudu
týkající hodnocení důkazních prostředků a odmítá tvrzení stěžovatele o jejich selektivním
výběru. V této souvislosti odkazuje na strany 22, 23 a 24 napadeného rozsudku.
Ke stěžovatelem uváděným rozsudkům Nejvyššího správního soudu stěžovatel
uvádí, že stejného způsobu obchodování a se stěžovatelem deklarovanými dodavateli
se dotýkaly i jiné rozsudky (např. sp. zn. 9 Afs 73/2008), na jehož závěry odkazuje.
Správnost těchto závěrů potvrdil i Ústavní soud v usnesení sp. zn. II. ÚS 655/09. Pokud
jde o obchodování se společností Trade, zdůrazňuje žalovaný, že sám stěžovatel
zdůvodňuje uzavření obchodních transakcí s touto společností tím, že chtěl mít kontrolu
nad zaúčtováním zlata u společnosti Trade, aby byl jeho nárok na odpočet daně
nezpochybnitelný. Skutečnost, že stěžovatel mohl vstupovat do vnitřních záležitostí
společnosti Trade potvrzuje závěry, že stěžovatel nebyl pouhým nevědoucím
odběratelem.
Dle žalovaného není rozsudek vnitřně rozporný, neboť závěry městského soudu
týkající se interních kontrolních mechanismů reagují na stěžovatelem vznesené žalobní
námitky a jsou uvedeny v souvislosti se stěžovatelem používaným schématem obchodů.
K pojmu „podvod na DPH“ žalovaný zdůrazňuje, že na rozdíl od stěžovatele
rozlišuje mezi podvodem v trestně právním smyslu a podvodem na DPH, který žalovaný
podrobně popsal, posoudil podle konkrétních okolností a neuznal stěžovatelem
deklarované nároky na odpočet DPH. Odkazuje na své podrobné odůvodnění
na stranách 6 a 7 napadeného rozhodnutí. Zužování tohoto pojmu na trestně právní
pojetí nepovažuje vzhledem k relevantní judikatuře Soudního dvora za případné.
Pokud jde o odkazy na úspěšné uplatnění nároku na odpočet DPH u společnosti
SOLITER, má žalovaný za to, že jde o daňové řízení jiného subjektu s místní příslušností
jiného správce daně. Přes výše uvedené však zdůrazňuje, že i podle těchto rozhodnutí
je možno na subjekty zavedené na trhu klást vyšší nároky ohledně posouzení otázky,
zda věděly nebo mohly vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí
podvodu na DPH. Žalovaný se vzhledem k postavení stěžovatele na tuzemském trhu
a objemu jeho obchodování domnívá, že stěžovatele za takový subjekt považovat lze.
V této souvislosti odvolací orgán podrobně popisuje zjištěný způsob obchodování
se zlatem a postupné účelové zapojování jednotlivých dodavatelů do řetězců,
kteří formálně vstupovali do řetězce na místo dosavadních dodavatelů, poté co jejich
obchodování se stěžovatelem bylo příslušným správcem daně zpochybněno.
K osobě J. Z. žalovaný uvádí, že to byl on, kdo v prověřovaných obdobích ve
většině dodávek zastupoval na dokladech deklarované dodavatele, kteří se postupně
účelově zapojovali do řetězců v závislosti na jejich plátcovství k DPH, přičemž před
registrací společnosti k DPH se nejednalo o aktivní subjekty. Jeho tvrzení nejsou
věrohodná, svědek například uváděl, že u jím zastupovaných společností mu byl nárok na
odpočet DPH uznáván, což je v rozporu se skutkovým i právním stavem, zejména u
společností Cartrixx a France Bussines, kterým nebyl nárok na odpočet daně uznán.
Svědek si nepamatoval, z jakého důvodu mu byla u těchto společností zrušena registrace
k DPH a nedokázal vysvětlit, na základě jakých skutečností fakturovala dodávky některá
z jím zastupovaných společností. Dle svědka nebyl rozhodující žádný faktor.
Za nevěrohodná považuje žalovaný i tvrzení svědka, že by se z osobního
a profesionálního hlediska žádných podvodných machinací neúčastnil,
když je nepochybné, že p. Z. byl odsouzen za daňové podvody v jiné oblasti, neboť při
výkonu trestu byl žalovaným v souvislosti s obchodování se zlatem vyslýchán. Svědek se
při svých výpovědí stylizoval do role seriozního obchodníka, avšak z jeho předchozích
výpovědí v daňovém řízení je nesporné, že ho nezajímalo, z jakých zdrojů zlato pochází,
při svých nákupech neověřoval ani ryzost ani hmotnost nakupovaného zlata.
K namítanému koordinovanému postupu, řízenému Ministerstvem financí,
jehož účelem mělo dle stěžovatele být plošné neuznávání nároku na odpočet DPH
u všech obchodníků se zlatem, žalovaný uvádí, že Ministerstvo financí nebylo účastníkem
jednotlivých daňových řízení a tvrzení stěžovatele jsou proto neopodstatněná.
Žalovaný navrhuje kasační stížnost zamítnout.
Dne 13. 5. 2010 podal stěžovatel na Nejvyšší správní soud k vyjádření žalovaného
rozsáhlou repliku polemizující se závěry žalovaného. Současně uvádí, že názorový posun
v judikatuře Nejvyššího správního soudu je možný pouze za zákonem stanovených
podmínek a tím je postup dle ustanovení §17 s. ř. s. Dle stěžovatele nelze z jednoho
zdaňovacího období, ve kterém obchodoval se společností Trade, vyvozovat žádné
obecné závěry.
Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a konstatoval,
že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost
přípustná, a stěžovatel je řádně zastoupen (§105 odst. 2 s. ř. s.). Poté přezkoumal
napadený rozsudek městského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných
důvodů (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), zkoumal při tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.), a dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Z obsahu předloženého správního spisu vyplynulo, že v přiznání k DPH
za zdaňovací období prosinec 2004 vykázal stěžovatel vlastní daňovou povinnost ve výši
104 Kč, jako převýšení daně na výstupu v částce 6 420 706 Kč nad daní na vstupu
v částce 6 420 602 Kč. Na základě provedeného vytýkacího řízení nebyl
stěžovateli za zdaňovací období prosinec 2004 uznán nárok na odpočet daně v celkové
výši 5 298 983 Kč, (faktury č. 0206/04/, 0311/04 France-Business, celkem 13 046 g
granulátu AU 999,9, DÚZP dne 2. 6. 2004 a 5. 11. 2004; faktury č. 5/2004,
FO-000028/04. FO-000026/04, Sodana, celkem 12 113 g granulátu AU 999,9, DÚZP
dne 28. 4. 2004, 24. 6. 2004 a 11. 6 2004; faktura 006/04 Trade, 10 000 g granulátu
AU 999,9, DÚZP dne 28. 12. 2004, faktury č. 0211/04, 0311/04, 0212/04, 0412/04,
0612/04, 0712/04, Dapex, celkem 53 546, 7 g granulátu AU 999,9, DÚZP dne
26. 11. 2004, 29. 11. 2004, 13. 12. 2004, 17. 12. 2004, 22. 12. 2004, 27. 12. 2004 ). V rámci
odvolacího řízení žalovaný odvolací orgán snížil vyměřenou daňovou povinnost o částku
3 200 069 Kč, neboť uznal nárok na odpočet DPH z dodávek uskutečněných společností
Dapex. Předmětem sporu v nyní projednávané věci je tak otázka prokázání
deklarovaného odpočtu DPH od společností France Business, Sodana a Trade.
Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval námitkou stěžovatele dovolávající
se nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku pro jeho vzájemnou rozpornost.
Rozpornost spatřuje stěžovatel v protichůdných závěrech městského soudu, kdy na jedné
straně dospěl soud k závěru, že k dodání zboží od subjektů deklarovaných na daňových
dokladech v souzené věci vůbec nedošlo, na druhé straně stěžovateli vyčítá, že nevěnoval
dostatek pozornosti svým interním kontrolním mechanismům. Dle stěžovatele však může
platit pouze jeden z uvedených závěrů. Dle kasačního soud je tato námitka nedůvodná,
závěry městského soudu nelze posuzovat odděleně, tyto závěry totiž pouze reagují na
stěžovatelem vznesené žalobní námitky. Stěžovatel se v žalobním řízení snažil přesvědčit
soud, že své důkazní břemeno unesl zejména předložením formálně bezvadných dokladů
a odepřením nároku na odpočet DPH je postihován za jednání či důkazní nouzi cizích
subjektů, o kterých nevěděl a vědět nemohl, a je tak činěn odpovědným za něco,
co se vymyká sféře jeho vlivu a co měl ve skutečnosti prokazovat někdo jiný (zejména
strany žaloby 22 až 24). S ohledem na skutečnost, že stěžejním pro posouzení
projednávané věci je, zda stěžovatel věrohodným způsobem prokázal přijetí zdanitelného
plnění od jím deklarovaných dodavatelů a zda neuznáním jím deklarovaného nároku na
odpočet daně je skutečně činěn odpovědným za neunesení důkazních břemen cizích
subjektů, nemůže být napadený rozsudek zabývající se uvedenými otázkami vnitřně
rozporným. Naopak za situace, kdy daňový subjekt prokáže, že s přihlédnutím ke všem
objektivním okolnostem nemohl mít žádný důvod se domnívat, že se svým nákupem
účastní plnění, které je zasaženo podvodem na dani z přidané hodnoty, jinými slovy,
že byl do řetězce zapojen zcela náhodně a všechny další objektivní okolnosti nasvědčují
tomu, že zboží i přes důkazní nouzi svého dodavatele od tohoto dodavatele fakticky
přijal, je jeho nárok na odpočet oprávněný.
Pro posouzení nároku na odpočet daně v nyní projednávané věci jsou podstatné
následující rozhodné okolnosti. Stěžovatel je jedním ze tří tuzemských vývozců zlata
a od roku 2002 vykazoval na dani z přidané hodnoty v jednotlivých zdaňovacích
obdobích nadměrné odpočty ve výši řádově miliónů Kč. Správce daně začal počínaje
zdaňovacím obdobím červen 2003 prověřovat správnost uplatňovaných nároků
na odpočet DPH, a to mimo jiné proto, že byly zjištěny nesrovnalosti ve statistických
hodnotách o vývozu zlata. Z České republiky mělo být vyvezeno několikanásobně větší
množství zlata, než kolik by mohlo být skutečně vyvezeno vzhledem k tomu, že v České
republice se zlato netěží, nebyly prodány zlaté rezervy České národní banky a množství
dovezeného zlata a zlata obchodovaného v podobě šperků, dentálního či technického
zlata zdaleka nedosahovalo objemů vývozu.
Správcem daně prověřované obchodní transakce, stěžovatelem
deklarované v cca 40 zdaňovacích obdobích, ze kterých stěžovatel nárokoval odpočet
daně z přidané hodnoty, vykazují níže popisované obdobné rysy. Na počátku všech
obchodních transakcí stojí nekontaktní subjekt, pouze formálně plnící povinnost podávat
přiznání, bez úhrady DPH, popřípadě subjekt, který deklarované transakce jednoznačně
popře a potvrdí, že se obchodem se zlatem nikdy nezabýval a sporné faktury nevystavil.
Pak následuje cca 5 až 6 dodavatelů stěžovatele, kteří se až na výjimky formálně mění
v důsledku zrušení jejich registrace k dani z přidané hodnoty z úřední povinnosti, avšak
personální propojení zůstává zpravidla neměnné. Tato skutečnost je zjevná zejména
u společností zastupovaných J. Z., původně jednajícím za společnost CARTRIXX, s.r.o.,
(dále jen „Cartrixx“) poté, kdy jí byla zrušena správcem daně registrace k DPH pro
neplnění zákonných povinností, jednal J. Z. za společnost France - Business,
zaregistrované k DPH hned následně a po zrušení i této registrace z úřední povinnosti
pro neplnění zákonem stanovených povinností zastupoval při dodávkách zlata stěžovateli
J. Z. společnost Dapex. Ze spisu i napadeného rozhodnutí žalovaného je např. patrné, že
společnosti Cartrixx byla zrušena registrace z úřední povinnosti ke dni 23. 1. 2004,
přičemž společnost France Business existující od roku 1992 se stala dobrovolným plátcem
DPH hned následující měsíc, a to od 18. 2. 2004, a nastoupila na místo společnosti
Cartrixx jako bezprostřední dodavatel stěžovatele. Registrace k DPH byla France Business
zrušena k 9. 11. 2004, přičemž Dapex se stala dobrovolným plátcem DPH od 24. 11. 2004
a již dne 26. 11. 2004 vystavila fakturu na dodávku zlata stěžovateli.
Společnost Cartrixx, odebírala zlato fakturované stěžovateli od společnosti
PROGI-PGI, s. r. o. J. Z., jednatel společnosti Cartrixx, vypověděl, že zlato odebíral od p.
Še., jediného společníka PROGI-PGI, s. r. o., popřípadě od neznámé osoby určené
telefonem, jejíž totožnost neověřoval. Osoba p. Še. je nekontaktní a od roku 2002 je
vedena v policejní evidenci „Pátrání po osobách“. Správními orgány bylo zjištěno, že
společnost PROGI-PGI, s. r. o zastupuje smluvní zástupce, daňový poradce Ing. V. S.,
který za zdaňovací období leden až prosinec 2003 předložil negativní přiznání k DPH a
uvedl, že neví, kdo faktury deklarované jako dodávka zboží společnosti Cartrixx ve
skutečnosti vystavil.
Společnost France – Business (a také Dapex) odebíraly zlato fakturované
stěžovateli od společnosti MAJK, s. r. o. Pan A. Š., deklarovaný v té době v obchodním
rejstříku jako jednatel společnosti MAJK, s. r. o., jakoukoliv spojitost s touto společností
popřel, do obchodního rejstříku byl jako jednatel zapsán na základě odcizených dokladů,
což nahlásil i Policii ČR, podpisy na fakturách nejsou jeho podpisy, se zlatem
neobchoduje, J. Z. nezná (protokol ze dne 19. 5. 2005, č. j. 12350/05/304930/2447).
Společnost Sodana (tj. jiný subjekt než subjekt zastupovaný J. Z.) odebírala zlato
fakturované stěžovateli od společnosti LICANA, spol. s r. o., která na adrese uvedené
v obchodním rejstříku nesídlí a její jediný jednatel Z. Šu. byl nekontaktní osobou.
Kasačnímu soudu je z jeho úřední činnosti známo, že Z. Šu. se ke dni 10. 9. 2008
nacházel ve Vazební věznici Praha Pankrác, kde byl pracovníky žalovaného za
přítomnosti zástupce stěžovatele vyslechnut jako svědek. Z. Šu. veškeré obchodování se
zlatem popřel, dle jeho tvrzení nebyl jednatelem v žádných společnostech a důvod vazby
mu ani není znám. Stejný mechanismus platí pro vykazované nákupy u společnosti
STAVREK, s.r.o., jež byla stěžovatelem deklarovaným dodavatelem např. ve zdaňovacích
obdobích roku 2003 či v březnu 2005 (srovnej rozsudek Nejvyššího správního soudu
sp. zn. 9 Afs 73/2008).
Obchodní vztah mezi stěžovatelem a společností Trade byl postaven
na skutečnosti, že ing. M. jako zástupce stěžovatele oslovil M. V., zástupce Trade, aby pro
něho od konkrétního dodavatele nakoupil zboží s tím, že se mu tento dodavatel ozve. M.
V. byl kontaktován J. Z., zástupcem dodavatele Dapex, cena za zboží navržená J. Z. byla
odsouhlasena ing. M. Z výpovědi M. V. pak vyplývá, že danou transakci nemohl nikterak
ovlivnit a veškeré podrobnosti obchodu byly dohodnuty mezi ing. M. a J. Z. M. V. v této
souvislosti vypověděl, že mu byla stěžovatelem vyplacena odměna, kterou nazval provizí
za zprostředkování. I přes tyto skutečnosti byla z iniciativy stěžovatele transakce vykázána
jako dodání zboží mezi Dapex a Trade a následné dodání zboží mezi Trade
a stěžovatelem. Tvrzení stěžovatele v replice k vyjádření žalovaného, že v případě
obchodování se společností Trade šlo o jeden případ, ze kterého není možné činit obecné
závěry, není pravdivé. Nejvyššímu správnímu soudu je z jeho úřední činnosti známo,
že mimo nyní projednávané zdaňovací období, byla stejným způsobem z iniciativy
stěžovatele do řetězce MAJK, s. r. o. - Dapex – stěžovatel zcela formálně zapojena
společnost Trade také ve zdaňovacích obdobích březen a květen 2005, a to za účelem
čerpání odpočtu DPH. Ve zdaňovacím období březen 2005 se jednalo celkem o dvě
obchodní transakce kde uplatněný nárok na odpočet daně převyšoval částku půl milionu
Kč (srovnej rozsudky Nejvyššího správního soudu sp. zn. 9 Afs 1/2010, 9 Afs 83/2009).
K nákupům a prodejům zlata při shora popsaném mechanismu obchodování
přitom dochází buď ve stejný den nebo v minimálních časových odstupech. Veškeré
transakce byly založeny na telefonických objednávkách, kupní smlouvy byly uzavírány
pouze v ústní formě, k úhradám faktur dochází převážně v hotovosti, i když jde o platby
v řádech miliónů korun. Zkoušky ryzosti jednotliví předprodávající zlata neprovádí.
V každém z řetězců, na jehož konci stojí stěžovatel uplatňující odpočet DPH na vstupu,
opakovaně dochází k neodvedení DPH do státního rozpočtu. Zdroj zlata je neznámý,
přesto dle údajů uvedených na dokladech nabývá od neznámých či nekontaktních
subjektů zlato bezprostřední dodavatel stěžovatele (zpravidla zastupovaný J. Z.), který
neprovádí žádné zkoušky ryzosti, a následně přechází zboží na stěžovatele, který uplatňuje
odpočet DPH a následně zlato vyváží.
Pochybnosti o standardnosti vykazovaných transakcí vzbuzují i další skutečnosti,
jež v prověřovaných obdobích vyšly najevo. H. R., jednatel společnosti Stavrek, např.
nebyl opakovaně schopen provést výpočet ceny dodávaného zlata, přičemž společnost
Stavrek v prověřovaných obdobích dodala dle údajů uvedených na dokladech stěžovateli
zlato v množství více než 3,6 t v hodnotě více než 1,4 mld. Kč. Při ústním jednání před
správcem daně dne 24. 3. 2004 uvedl, že zlato nakupuje za cenu dle odpoledního kursu
londýnské burzy mínus 6 % a prodává za cenu: tento londýnský fix mínus 7 %, což by
ovšem znamenalo, že prodává levněji než nakupuje; tento rozpor následně vysvětlil
takto:
„to jsem plácnul, protože jsem nepředpokládal, že se v tom budete takhle dloubat“. Pokud jde o místa,
kde se dodávky zlata měly uskutečňovat, H. R. nejprve uváděl, že zlato vždy přebíral v
sídle svého dodavatele („na radu kamaráda, aby to nevypadalo, že jezdí se zlatem po Praze“), jako
pravdivé však označil své následné tvrzení, že šlo vždy o místa v Praze („okolí Václaváku,
kavárna Slavie, Staroměstské náměstí“), později připustil, že to mohlo být i v Průhonicích; na
dotaz správce daně, jak je tedy možné, že v záznamní povinnosti k DPH za prověřovaná
období si uplatňuje pohonné hmoty dle paragonů z benzinových pump v Českých
Budějovicích, Písku a Táboře, H. R. upřesnil, že předávka peněz za dodané zlato někdy
probíhala bez předávky zboží, a to na Lipně či Orlíku, kde Z. Šu. v každém ročním
období rybařil.
Dle výpovědi J. Z. (zastupujícího Cartrixx, France-Business, Dapex) ověření
ryzosti prováděl až stěžovatel, nicméně cena zlata stěžovatelem mu byla vyplácena v
hotovosti krátce po předání zlata, dle výpovědi L. V., zaměstnankyně stěžovatele, však
trvá zkouška ryzosti 2,5 – 3 hodiny (protokol ze dne 17. 1. 2005). Svědek Z. popisoval
způsob obchodování shodně jako H. R. v případě společnosti Stavrek.
Stěžovatelem uváděné tvrzení, že městský soud bezdůvodně nepřiznal naprosto
žádnou procesní hodnotu svědectví L. V. nemá oporu v napadeném rozsudku. Městský
soud uvedl, že svědkyně L. V. nevypovídala k nyní projednávaným zdaňovacím obdobím,
a proto se nelze ztotožnit se závěrem stěžovatele, že její výpověď je důkazem o prokázání
nároku na odpočet daně od konkrétních dodavatelů v nyní projednávané věci. Nejvyšší
správní soud ze spisu ověřil, že svědkyně V. k projednávanému období vypovídala, a to
k dodávkám od společnosti Sodana (protokol ze dne 26. 5. 2006). Dále jsou ve spisu
založeny protokoly ze dne 18. 12. 2003, ze dne 17. 1. 2005 a ze dne 10. 5. 2005, kde
svědkyně V. vypovídala k jiným zdaňovacím obdobím, avšak vždy se jednalo o dodávky
drahých kovů od shora specifikovaných dodavatelů. Pokud jde o její tvrzení, že zlato
fyzicky do společnosti Primossa přinesli vždy osobně jednatelé jednotlivých dodavatelů,
pak toto tvrzení žádným způsobem nepřispívá k prokázání skutečného průběhu
stěžovatelem deklarovaných transakcí. Dle svědecké výpovědi ze dne 17. 1. 2005
nedokázala L. V. např. ztotožnit jednatele K. s příslušnou společností (Stavrek), při svých
výpovědích navíc výslovně opakovaně uváděla, že byla dopředu generálním ředitelem
(ing. M. pozn. Nejvyššího správního soudu) informována, „že se dostaví zástupce určité firmy
pan ten a ten“, v protokolu ze dne 18. 12. 2003 pak uvedla, „že někdy jí to oznámí tak den
předem, někdy přijde rovnou s dodavatelem“. Kasační soud proto dospěl k závěru, že výpověď
L. V. není důkazem, který by prokázal faktické přijetí deklarovaného zboží od na
daňových dokladech uvedených dodavatelů.
Pokud jde o důkazy, které stěžovatel předložil, tj. přijaté faktury, doklady
o provedených úhradách, příjemky na sklad, dodací listy, zkušební listy ke zkoušce ryzosti,
výdajové pokladní doklady, jedná se o důkazy formální povahy, které mohou v obecné
rovině obstát pouze za situace, že obchodní transakce nevykazují žádné pochybnosti.
Z konstantní judikatury Ústavního soudu vyplývá, že prokazování nároku na odpočet
daně je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad
s faktickým stavem. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi
nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty, není-li
prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v dokladech
prezentováno. Důkaz daňovým dokladem je pouze formálním důkazem dovršujícím
hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné
plnění nebylo uskutečněno, jak je plátcem deklarováno, nemůže být důkazní povinnost
naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu (srovnej
nález Ústavního soudu ze dne 11. 2. 2008, sp. zn. I. ÚS 1841/07).
Námitky zpochybňující závěry týkající se neprokázání nároku na odpočet daně
z transakcí vykázaných jako dodávka zlata od společnosti Trade nejsou důvodné.
Z protokolu ze dne 13. 12. 2005, č.j. 279579/05/001932/7644, vyplývá, že M. V. jednatel
společnosti Trade byl požádán ing. M. (v té době generálním ředitelem stěžovatele), aby
od konkrétního dodavatele, tj. společnosti Dapex, nakoupil granule zlata a předal je do
společnosti PRIMOSSA, a. s. M. V. byl kontaktován J. Z., který zlato dovezl osobně M.
V.. Ten pak zlato dovezl osobně do společnosti PRIMOSSA, a. s. Platby v hotovosti byly
provedeny jako jedna z podmínek ing. M. a J. Z., po úhradě stěžovateli byl uhrazen nákup
zlata J. Z.. M. V. zlato nevážil ani neprováděl zkoušky ryzosti. Na otázku pracovníka
správce daně, zda ing. M. řekl M. V., z jakého důvodu jej žádá o pomoc, nejprve svědek
odpověděl, že se jedná o citlivé zboží a že se domníval, že p. M. má důvod oddělit se od
dodavatele, následně po otázce zástupkyně stěžovatele, zda mu uvedené ing. M. sdělil, M.
V. upřesnil, že je to pouze jeho domněnka a že formulace ing. M. zněla: „potřebuji zajistit
zprostředkování obchodu, ing. M. je můj známý, je to obchod, tak jsme ho udělali“. Pracovníci
správce daně předložili M. V. k nahlédnutí faktury zaúčtované ve společnosti
PRIMOSSA, a. s., pod interním číslem 828, 509 a 2215 od společnosti Trade za služby
spojené s dodávkou. K jejich dotazu (otázka č. 18), o jaké se jednalo služby, M. V. uvedl,
že šlo o fakturaci za náklady společnosti Trade spojené s faktickou realizací obchodu,
„jinými slovy dalo by se říci, byla to provize za zprostředkování.“ Na otázku zda byl M. V.
vlastníkem zboží, svědek odpověděl, že v určitém okamžiku ano.
Stěžovatel jako důvod začlenění společnosti Trade do uvedené obchodní transakce
v kasační stížnosti výslovně uvádí: „Důvod proč požádal tehdejší generální ředitel stěžovatele,
Ing. P. M.c, pana V. o to, aby jeho společnost uskutečnila dodávky zlata byl přitom prostý…. s ohledem
na to, že mu nebyly uznány nároky na odpočet daně za dlouhé období (konkrétně od ledna 2002),
dostával se postupně do velmi složité finanční situace, protože úhradu svých závazků prováděl včetně
DPH, která mu byla dodavateli účtována. S ohledem na paušalizovanou argumentaci správce daně
v ostatních zdaňovacích obdobích, že deklarovaní dodavatelé nejsou vlastníky zboží a, že proto nemůže
dojít k převodu vlastnického práva a tudíž k přiznání nároku na odpočet daně, se stěžovatel naprosto
rozumně domníval, že pokud mu bude dodáno zlato společností, o které má pozitivně zjištěno,
že vlastníkem zboží je, předejde tímto případným pochybnostem, které vyjádřil správce daně u dodavatelů
do té doby obvyklých.“
Do protokolu ze dne 1. 6. 2005, č.j. 132460/05/001932/7644, p. M.
k obchodování se společností Trade uvedl, že „společnost zkontaktoval sám, neboť mu bylo
známo, že obecně obchoduje s čímkoliv a že z rozhovoru s p. V. vyplynulo, že společnost Trade je schopna
zařídit dodávku zlata“.
Stěžovatelem deklarované dodávky zlata jako nákup zboží od společnosti Trade,
nelze za faktickou dodávkou zboží vůbec považovat. Jak vyplývá z konstantní judikatury
Soudního dvora, musí být pojem „dodání zboží“ pro účely uskutečnění zdanitelného
plnění interpretován jako převod majetku opravňující druhou stranu k faktickému
nakládání s uvedeným majetkem, jako by byla vlastníkem tohoto majetku, tj. mimo jiné
rozhodovat, jakým způsobem bude tento majetek využit. K tomu, zda došlo k uvedenému
převodu práva nakládat s majetkem jako vlastník, je na posouzení národního soudu,
který má podle Soudního dvora k dispozici lepší možnosti vyhodnotit všechny okolnosti
daného případu (srovnej C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe [1990] ECR
I-285, §§11 a 13).
Dle kasačního soudu se společnost Trade při předmětné transakci nechovala
jako subjekt, který je oprávněn se zbožím nakládat jako vlastník; nemohla rozhodovat
o tom, co se zbožím učiní, zda si zboží ponechá či prodá, za jakou cenu a komu zboží
prodá. Společnost Trade neměla žádné oprávnění nakládat se zbožím jako vlastník,
neboť jejím jediným úkolem bylo formálně celou transakci vykázat jako nákup zboží
od společnosti Dapex, zastupované J. Z., a následný prodej zboží stěžovateli, a fyzicky
dopravit zlato do sídla stěžovatele. Za dodání zboží však nelze ve smyslu §2 zákona o
DPH považovat uměle vytvořené transakce, které faktické dodání zboží pouze předstírají
a z takto vykázaných transakcí nelze ani úspěšně uplatnit nárok na odpočet daně.
Společnost Trade nebyla oprávněna vydávat posuzovanou transakci za plnění přijaté od
společnosti Dapex a plnění uskutečněné ve prospěch stěžovatele, stejně tak stěžovatel
nebyl oprávněn vydávat tuto transakci za přijaté zdanitelné plnění od společnosti Trade
a v konečném důsledku proto nebyl oprávněn ve smyslu ustanovení §72 zákona o DPH
uplatnit daň na vstupu. Dle názoru kasačního soudu bylo jediným účelem zapojení
společnosti Trade do obchodního řetězce, na jejímž počátku stojí společnost MAJK, s. r.
o., a na jeho konci stěžovatel, získání odpočtu DPH. Společnost MAJK, s. r. o., měla dle
formálně vystavených dokladů dodávat zlato společnosti Dapex, zastupované J. Z. A. Š.,
deklarovaný v uvedeném období v obchodním rejstříku jako jednatel společnosti MAJK,
s. r. o., jakoukoliv spojitost s touto společností popřel, do obchodního rejstříku byl jako
jednatel zapsán na základě odcizených dokladů, což nahlásil i Policii ČR, podpisy na
fakturách nejsou jeho podpisy, se zlatem neobchoduje, J. Z. nezná. Z iniciativy ing. M. se
však zlato fakturačně dostává do sféry stěžovatele, a to tak, že mezi společnost Dapex a
stěžovatele ing. M. formálně začleňuje společnost Trade. Důvody, pro které ing. M.
společnost Trade do řetězce začlenil, se dle jeho výpovědí liší, jednou tvrdí, že věděl
že společnost Trade je schopna zařídit dodávku, po druhé tvrdí, že se logicky domníval,
že předejde dosavadním výtkám správních orgánů, pokud odkoupí zboží od skutečného
vlastníka. Jakkoliv k obchodování se společností Trade ing. M. do protokolu
ze dne 1. 6. 2005, č. j. 132460/05/001932/7644, uvedl, že společnost zkontaktoval sám,
„neboť mu bylo známo, že obecně obchoduje s čímkoliv a že z rozhovoru s M. V. vyplynulo, že společnost
Trade je schopna zařídit dodávku zlata“, ve skutečnosti společnost Trade žádnou dodávku
v nyní projednávané věci „nezařizovala“, neboť celou transakci dojednal ing. M. s J. Z.
Obdobně je zcela účelové a nevěrohodné tvrzení uvedené v kasační stížnosti, dle kterého
se stěžovatel rozumně domníval, že pokud mu bude dodáno zlato společností, o které má pozitivně
zjištěno, že vlastníkem zboží je, předejde tímto pochybnostem správce daně. Ze skutkového stavu je
naprosto nepochybné, že společnost Trade nikdy nenakládala se zbožím jako vlastník.
Námitky stěžovatele poukazující na nepřesné formulace svědka či atributy
zprostředkovatelské smlouvy jsou z tohoto úhlu pohledu zcela irelevantní. Společnost
Trade byla pouze formálně deklarovaným dodavatelem zboží, který žádné oprávnění
nakládat se zbožím jako vlastník neměl. Shora popsané závěry nemohou být vyvráceny
tvrzením p. V., že v určitém okamžiku vlastnické právo ke zboží nabyl.
Námitku stěžovatele, že městský soud dospěl k závěru, že mezi stěžovatelem
a společností Trade byla uzavřena pouze zprostředkovatelská smlouva, při které
nedochází k převodu vlastnického práva, kasační soud nesdílí. Městský soud vyhodnotil
stěžovatelem deklarované transakce jako transakce účelové. V napadeném rozhodnutí
v této souvislosti mimo jiné uvedl: „ z popisu obchodování se zlatem, jak ho svědek popsal,
je zřejmé, že firma TRADE CENTER, resp. p. V. poskytl stěžovateli spíše službu v podobě
zprostředkování, za kterou také přijal odměnu. Vědomost žalobce o průběhu celé transakce lze dovodit
z toho, že Ing. M. uvedený obchod organizoval a že pan V. činil pouze to, co mu bylo určeno dalšími
účastníky řetězce, aniž měl možnost rozhodovat o dodavateli či odběrateli zlata, o jeho ceně, množství či
datu předání, o způsobu úhrady a nedokázal se ani vyjádřit k tomu, kdy vlastně převedl domnělá
vlastnická práva na stěžovatele, když jedinou aktivitou bylo předání zboží stěžovateli dle stanovených
instrukcí v rámci tzv. pomoci při zajištění obchodu“. Z výše uvedeného je zřejmé, že
zprostředkováním měl soud na mysli právě ono účelové zapojení společnosti Trade
do obchodního řetězce, nikoli poskytnutí zprostředkovatelské služby. Uzavřel- li soud
svoji úvahu tak, že jedinou faktickou aktivitou bylo předání zboží stěžovateli
dle stanovených instrukcí, nemohl mít na mysli, že mezi společností Trade a stěžovatelem
došlo ke zprostředkování ve smyslu §642 obchodního zákoníku. Předmětem plnění
ze strany zprostředkovatele je ve smyslu uvedeného ustanovení vyvíjení činnosti směřující
k zákonem definovanému účelu, tj. zajištění příležitosti pro zájemce, aby tento mohl
se třetí osobou uzavřít určitou smlouvu.
Nejvyšší správní soud odmítá opakované tvrzení stěžovatele, dle kterého je činěn
odpovědným za neunesení důkazního břemene cizích subjektů, případně je povinen
vyvracet něco, co se vymyká sféře jeho vlivu. V souzené věci se nejedná o stěžovatelem
namítané bezdůvodné odmítnutí jím předložených důkazů. Nejvyšší správní soud
mnohokrát judikoval, že skutečnost, že deklarovaný dodavatel neprokázal přijetí
zdanitelného plnění od svého dodavatele v řetězci, tedy neprokázal původ zboží,
které měl dodat, samo o sobě nevylučuje, že s tímto zbožím skutečně disponoval
a že došlo k předmětnému zdanitelnému plnění mezi dodavatelem a odběratelem. Je tomu
tak proto, že DPH má být uplatněna u všech hospodářských operací, které nejsou samy
o sobě zasaženy podvodem s daní z přidané hodnoty. V nyní projednávané věci
však bezprostřední dodavatelé nejsou opakovaně způsobilí doložit k posuzovaným
plněním žádné objektivní důkazy, veškeré prvotní deklarované nákupy vykazují zcela
stejný scénář, bez ohledu na to, zda jde o dodavatele zastupované J. Z., postupně
zapojované do řetězce v závislosti na zrušení jejich registrace k DPH, či o společnost
Sodanu, případně Stavrek. Všichni bezprostřední dodavatelé stěžovatele formálně
nakupují zlato, o jehož původu nikdo nic neví, bez ověřování jeho ryzosti, milionové
platby hradí v hotovosti, a to podle neměnného scénáře, kdy v řetězci opakovaně dochází
k neodvedení daně do státního rozpočtu subjektem, který měl zlato jako první v řetězci
dodat. K předávání zlata údajně dochází na parkovištích, benzinových pumpách, zlato
dodavatelé nosí v igelitových taškách, milionové částky po kapsách. Objednávky jsou
zásadně ústní. Stěžovatel však stále formálně od těchto subjektů zlato odebírá i přesto,
že o původu zlata mu údajně není nic známo, ve třech zdaňovacích obdobích, dokonce
sám do řetězce zcela formálně začleňuje společnost Trade a vědomě tak předstírá
dodávky v řetězci MAJK, s. r. o. - DAPEX Czech, spol. s r.o. – TRADE CENTER
PRAHA, spol. s r. o. – stěžovatel. Za těchto okolností je Nejvyšší správní soud
přesvědčen, že obchodní transakce, ze kterých stěžovatel uplatňoval nárok na odpočet
DPH, nejsou v nyní projednávaném zdaňovacím období nahodilými obchodními
transakcemi, jejíchž součástí se stěžovatel stal bez vlastního vědomí či přičinění. Naopak
ze shora popsaného skutkového stavu vyplývá, že stěžovatel si nestandardnosti
posuzovaných obchodů musel být vědom. Kasační soud se zcela ztotožňuje se závěrem
městského soud, že za těchto okolností nelze konstatovat, že stěžovatel věnoval patřičnou
pozornost svým interním kontrolním mechanismům, nestandartnosti svých obchodů
si nemohl být vědom a proto mu má být nárok na odpočet DPH uznán. Právě množství
a povaha těchto opakujících se transakcí zakládají pochybnosti o dobré víře stěžovatele.
Nejvyšší správní soud nemá žádné pochybnosti o tom, že prověřované transakce,
ve kterých je stěžovatel konečným příjemcem deklarované dodávky zlata, mají shodné
rysy, tyto rysy jsou opakovaně popisovány jak v rozhodnutí žalovaného, tak v rozhodnutí
městského soudu, jakož i v tomto rozhodnutí. O společných znacích, jež vykazují řetězce,
ve kterých je stěžovatel konečným odběratelem zboží, se kasační soud zmiňuje již např.
v rozsudku ze dne 4. 12. 2008, č. j. 9 Afs 41/2008 - 64, kterým bylo městskému soudu
mimo jiné uloženo, aby se v rámci posouzení oprávněnosti nároku na odpočet daně
stěžovatele, deklarovaném ve zdaňovacím období červen 2003 (zboží deklarované
od společnosti STAVREK, s. r. o.), společnými znaky těchto transakcí zabýval. Uvedený
závěr nemůže nikterak změnit ani skutečnost, že dodávky od společnosti Dapex nebyly
žalovaným v napadeném rozhodnutí zpochybněny.
Obdobně jsou zcela nedůvodné námitky směřující do účelového postupu
koordinovaného Ministerstvem financí, a to právě s ohledem na zjištěný skutkový stav.
V souladu s judikaturou Soudního dvora, které se sám stěžovatel dovolával, je nárok
na odpočet daně chráněn pouze za situace, že plátce daně o záměru zkrátit daň nevěděl
a ani nemohl s přihlédnutím ke všem objektivním okolnostem vědět. Takový výklad
je v souladu s cílem tzv. Šesté směrnice (č. 77/388/EHS, která byla základním předpisem
pro oblast uplatňování DPH v členských státech EU a která byla s platností od 1. 1. 2007
nahrazena směrnicí Rady č. 2006/112/ES, pozn. Nejvyššího správního soudu),
neboť tím, že ztěžuje podvodná plnění, jim lze i zabránit [(odst. 58 rozsudku C-439/04),
bod 76 rozsudku C-487/01 a C-7/02: boj proti podvodu, vyhýbání se daňové povinnosti
a případným zneužitím je cílem, který je šestou směrnicí uznán a podporován]. V opačném případě,
tedy je-li s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání
je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na dani z přidané hodnoty,
je věcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobě povinné k dani přiznat nárok
na odpočet – viz právní závěr Soudního dvora ve spojených věcech C-439/04 a C-440/04
Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL [2006] Sb.
Soudní dvůr dokonce v těchto rozhodnutích uvedl, že „osoba povinná k dani, která věděla
nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, musí
být pro účely šesté směrnice považována za osobu účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu
na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli. V takové situaci totiž osoba povinná
k dani pomáhá pachatelům podvodu a stává se jejich spolupachatelem“ (odst. 55 - 57 citovaného
rozhodnutí).
Také Nejvyšší správní konstantně judikuje, že právo nárokované plátcem daně by
mělo být odepřeno, pokud relevantní hospodářská činnost nemá žádné jiné objektivní
vysvětlení než právě získání nároku vůči správci daně (srov. např. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 17. 12. 2007, č. j. 1 Afs 35/2007 – 108). Plnění, resp. jednání,
která nejsou uskutečněna v rámci obvyklých obchodních podmínek, postrádají jakýkoli
ekonomický smysl a jsou deklarována pouze s cílem získat zneužívajícím způsobem
výhody upravené zákonem, nelze než považovat za zneužití objektivního daňového práva.
Kasační soud nesdílí ani námitku, dle které žalovaný i městský soud nesystémově
nakládají s pojmem „podvod na DPH“. Pojem „podvod na DPH“ je správními soudy
užíván ve smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se zneužití práva či kolotočových
podvodů na dani z přidané hodnoty. Judikatura Soudního dvora tímto pojmem označuje
situace, v nichž jeden z účastníků neodvede státní pokladně vybranou daň a další
si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem šesté směrnice;
neboť uskutečněné operace neodpovídající běžným obchodním podmínkám. Opakovaně
se zde konstatuje: „Obchod uvnitř Společenství se zdá být živnou půdou pro podvody na DPH,
které mohou nabývat různých podob, ale jsou vždy organizovány „řetězově“ s tím, že „práva
Společenství se nelze dovolávat pro zneužívající nebo podvodné účely“. V této souvislosti lze odkázat
na již shora uváděné rozsudky Soudního dvora, kde termín „podvod na DPH“ je v tomto
smyslu běžně užíván a je jak obsahem samotných položených předběžných otázek,
tak stanovisek generálních advokátů, jakož i obsahem samotných rozsudků Soudního
dvora. Generální advokát Dámas Ruiz-Jaraba Colomera ve svém stanovisku ke spojeným
věcem Kittel C-439/04 a C-440/04 k podvodu na DPH konstatoval, že ve skutečnosti
existují varianty tak neobvyklé a spletité, jako je představivost těch, kteří je připravují,
ve všech případech jde v podstatě o to, že není odvedena určitá částka získaná jako DPH.
Stěžovatel se mýlí, domnívá-li se, že pro odmítnutí nároku na odpočet daně
z přidané hodnoty je povinnosti správních orgánů či dokonce správních soudů prokázat,
jakým způsobem a konkrétně kterým z dodavatelů v řetězci byl spáchán podvod
ve smyslu trestně právním. Povinností správních orgánů z hlediska posouzení nároku
na odpočet daně je posouzení všech objektivních okolností vykázané transakce
a i v případě, že k neodvedení daně na určitém článku řetězce dojde, neodmítnout nárok
na odpočet tomu, kdo v dobré víře získá nějaké zboží, přičemž o podvodu neví
a ani vědět nemohl. Při tomto posuzování mají být vzaty v úvahu vždy právní, obchodní
a osobní vazby mezi zúčastněnými subjekty. V souzené věci je naprosto zřejmé, že to byl
stěžovatel, kdo do jednoho z obchodních řetězců, zcela vědomě a účelově zapojil
společnost Trade, kterou deklaroval jako faktického dodavatele zlata. Dále je v souzené
věci naprosto zřejmé, že u dodávek zlata deklarovaných od společností Sodana a France
Business se nejedná o nahodilé obchodní transakce, jejíchž součástí se stěžovatel stal
bez vlastního vědomí či přičinění. Povinností správních soudů je poskytnutí ochrany
veřejným subjektivním právům fyzických i právnických osob, pokud byla úkony správních
orgánů zkrácena. V souzené věci oba správní soudy ve shodě dospěly k závěru,
že k žádnému zkrácení subjektivních práv stěžovatele nedošlo.
Odkaz stěžovatele na rozsudky zdejšího či městského soudu, které vyzněly v jeho
prospěch, považuje kasační soud za čistě účelový. Stěžovatel se snaží vzbudit dojem,
že tyto rozsudky v posuzovaných obdobích s konečnou platností aprobovaly
jím deklarovaný nárok na odpočet daně. Nejvyšší správní soud uvádí, že otázka
uplatněného nároku na odpočet daně je otázkou skutkovou, která je posuzována
s ohledem na konkrétní okolnosti zjištěného skutkového stavu. V rozhodnutích zdejšího
soudu, která vyzněla ve prospěch stěžovatele, zůstala navíc otázka nároku na odpočet
daně více či méně otevřena, o čemž mimo jiné svědčí např. rozsudek
sp. zn. 9 Afs 41/2008, jakož i rozsudek sp. zn. 9 Afs 47/2007. Rozsudek zdejšího soudu
ze dne 10. ledna 2008, sp. zn. 9 Afs 67/2007, na který se stěžovatel opakovaně odvolává
se zabýval jinými právními otázkami, a to zejména hodnocením svědeckých výpovědí
zaměstnanců stěžovatele. Důvody, dle kterých nelze jednotlivé závěry v rozhodnutích
zdejšího soudu dále zobecňovat, kasační soud podrobně rozvedl ve svém rozsudku
ze dne 22. 1. 2009, sp. zn. 9 Afs 73/2008. V této souvislosti kasační soud připomíná,
že ústavní stížnost stěžovatele proti uvedenému rozhodnutí Nejvyššího správního
soudu byla Ústavním soudem dne 2. 4. 2009 odmítnuta (srovnej rozhodnutí
sp. zn. II. ÚS 655/09). Dle závěrů Ústavního soudu správní orgány a obecné soudy
v případě zdaňovacího období březen 2004, ve kterém stěžovatel uplatňoval nárok
na odpočet daně od jím deklarovaných dodavatelů Stavrek, France – Business a Cartrixx,
dostatečně zjistily skutkový stav, na který aplikovaly ústavně konformně interpretovanou
právní normu s tím, že argumentace stěžovatele, podle které je činěn odpovědným
za neunesení důkazního břemene cizích subjektů je nesprávná.
Z podávaného je tedy zřejmé, že v otázce prokázání dodávek zlata stěžovatele
nelze hovořit o nejednotné či rozporné judikatuře, a proto není ani důvodu
pro stěžovatelem zmiňovaný postup podle §17, resp. §19 s. ř. s., tj. předložení věci
rozšířenému senátu Nejvyššího správního soudu, resp. zaujetí stanoviska finančně
správního kolegia Nejvyššího správního soudu.
S ohledem na vše výše uvedené dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že kasační
stížnosti není důvodná, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl. Stěžovatel,
který neměl v řízení úspěch, nemá ze zákona právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s.). Žalovanému pak žádné náklady
řízení nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 6. října 2010
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu