ECLI:CZ:US:2020:4.US.1770.20.1
sp. zn. IV. ÚS 1770/20
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Jana Filipa (soudce zpravodaje) a soudců Josefa Fialy a Pavla Šámala o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní korporace EFE cz, s. r. o., sídlem Blanická 834/140, Ostrava, zastoupené Mgr. Ing. Martinem Janotou, advokátem, sídlem 28. října 1727/108, Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. května 2020 č. j. 9 Afs 67/2020-77, rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 30. ledna 2020 č. j. 22 Af 20/2019-73, rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 2. května 2019 č. j. 17427/19/5100-41452-711893, 17435/19/5100-41452-711893 a 17440/19/5100-41452-711893 a rozhodnutím Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj ze dne 29. března 2018 č. j. 1379070/18/3202-50521-804551, ze dne 4. května 2018 č. j. 2191452/18/3202-50521-804551, ze dne 15. srpna 2018 č. j. 3031715/18/3202-50521-804551 a 3031716/18/3202-50521-804551 a ze dne 7. listopadu 2018 č. j. 3665953/18/3202-50521-804551 a 3665954/18/3202-50521-804551, za účasti Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Ostravě, Odvolacího finančního ředitelství a Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj, jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadených rozhodnutí
1. Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a §72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), domáhá zrušení výše uvedených soudních a správních rozhodnutí, když tvrdí, že jimi byla porušena její práva zaručená v čl. 1 a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
2. Z ústavní stížnosti, jakož i z napadených rozhodnutí se podává, že rozhodnutími Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj (dále jen "správce daně") ze dne 29. 3. 2018 č. j. 1379070/18/3202-50521-804551 a 2191452/18/3202-50521-804551, ze dne 15. 8. 2018 č. j. 3031715/18/3202-50521-804551, ze dne 4. 5. 2018 3031716/18/3202-50521-804551 a ze dne 7. 11. 2018 č. j. 3665953/18/3202-50521-804551 a 3665954/18/3202-50521-804551 byly vydány platební výměry na pokuty udělené stěžovatelce za opožděná podání kontrolních hlášení k dani z přidané hodnoty (dále jen "DPH"), a to za období říjen 2017 a únor, duben, květen, červenec a srpen 2018, vždy ve výši 1 000 Kč podle §101h odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH").
3. Rozhodnutími Odvolacího finančního ředitelství ze dne 2. 5. 2019 č. j. 17427/19/5100-41452-711893, 17435/19/5100-41452-711893 a č17440/19/5100-41452-711893 byla zamítnuta odvolání stěžovatelky proti uvedeným platebním výměrům a tyto byly potvrzeny.
4. K žalobě stěžovatelky Krajský soud v Ostravě (dále jen "krajský soud") napadeným rozsudkem návrh na přerušení řízení v této věci zamítl (výrok I), dále zamítl žalobu (výrok II) a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení (výrok III). Krajský soud odmítl názor, že opožděné podání kontrolního hlášení za situace, kdy nebylo podle stěžovatelky co kontrolovat, nemůže naplnit skutkovou podstatu §101h odst. 1 písm. a) zákona o DPH. Dikce zákona je jednoznačná a povinnost plátce DPH podat kontrolní hlášení každý měsíc v zákonem stanovené lhůtě je stanovena bezvýhradně. Plnění této povinnosti není závislé na tom, zda hlášení obsahuje kontrolovatelné skutečnosti či nikoliv, a znění §101h odst. 1 písm. a) zákona o DPH neumožňuje žádné správní uvážení. Nepodá-li povinný subjekt kontrolní hlášení v zákonné lhůtě a učiní tak až po jejím uplynutí, dopadá na jeho jednání ze zákona sankce a správce daně je povinen ji vyměřit. Rozhodnutí správce daně vydané formou platebního výměru pouze deklaruje existenci povinnosti, jež je však sama o sobě dána již zákonem. K tvrzení stěžovatelky, že v měsících leden 2016 až červenec 2017 rovněž podávala opožděná kontrolní hlášení a za porušení svých povinností pokutována nebyla, krajský soud připustil, že benevolence či opomenutí správce daně v předchozím období v ní mohla vyvolat zdání, že nepostupuje v rozporu se zákonem. To však nic nemění na skutečnosti, že opožděné podání kontrolního hlášení je v rozporu se zákonem, který stanoví za takové porušení povinnosti sankci. Pro posouzení žaloby je podstatné, že v nyní posuzovaném období byl postup správce daně souladný se zákonem a stěžovatelce byly za porušení zákonné povinnosti po právu vydány platební výměry na pokutu. To, že správce daně při předchozím porušení zákonných povinností nekonal, ač konat měl, proto nemohlo založit legitimní očekávání stěžovatelky, že je její postup v souladu se zákonem.
5. Kasační stížnost stěžovatelky Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem zamítl (výrok I), žádnému z účastníků nepřiznal právo na náhradu nákladů řízení (výrok II), a ustanovenému zástupci přiznal odměnu za zastupování stěžovatelky v řízení o kasační stížnosti (výrok III). Nejvyšší správní soud se ztotožnil s krajským soudem a Odvolacím finančním ředitelstvím, že §101h odst. 1 písm. a) zákona o DPH neposkytuje prostor pro správní uvážení či zvažování závažnosti pochybení, například pro zvažování toho, zda "bylo co kontrolovat", jak stěžovatelka opakovaně uvádí. Znění zákona je jednoznačné a povinnost plátce DPH podat kontrolní hlášení každý měsíc v zákonem stanovené lhůtě je stanovena bezvýhradně. Plnění této povinnosti plátcem DPH není závislé na tom, zda hlášení obsahuje kontrolovatelné skutečnosti či nikoliv, jak potvrdil i Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 22. 11. 2018 č. j. 1 Afs 206/2018-27. Důkazem údajného prostoru pro správní uvážení nemůže být to, že správce daně stěžovatelce pokutu za pozdní odevzdání kontrolního hlášení nejprve nevyměřoval. Tato jeho dřívější pasivita není nyní předmětem soudního přezkumu, a lze tak pouze odkázat na judikaturu Nejvyššího správního soudu (viz rozsudky ze dne 12. 4. 2018 č. j. 6 As 413/2017-39 nebo ze dne 24. 4. 2019 č. j. 6 As 321/2018-31), podle níž správní orgán tím, že určité jednání ponechává bez postihu, byť je k tomu vybaven potřebnými pravomocemi, takové jednání ještě bez dalšího neaprobuje jako správné a souladné se zákonem. Nejvyšší správní soud přisvědčil stěžovatelce v tom, že otázkou, zda odlišné zacházení s právnickými a fyzickými osobami, které jsou tzv. čtvrtletními plátci DPH, nezakládá mezi nimi a fyzickými osobami nepřípustnou diskriminaci, se krajský soud nezabýval. To je však způsobeno tím, že takovou námitku v žalobě platně nevznesla. Celá žaloba byla napsána na samé hraně srozumitelnosti a krajskému soudu je třeba přiznat, že tam, kde to bylo možné, žalobní námitky přeformuloval do srozumitelné podoby a věcně je posoudil. Právě citovaná námitka však již byla za hranou srozumitelnosti, a krajskému soudu tedy nelze vyčítat, že se otázkou diskriminace nezabýval. Za této situace se stěžovatelčinou argumentací ohledně tvrzené diskriminace mezi fyzickými osobami a právnickými osobami, které jsou čtvrtletními plátci DPH, jak byla propracována zejména v replice k vyjádření Odvolacího finančního ředitelství ke kasační stížnosti, nemůže zabývat ani Nejvyšší správní soud.
II.
Argumentace stěžovatelky
6. Stěžovatelka ve své ústavní stížnosti zejména uvádí, že Nejvyšší správní soud svým postupem k nevypořádané námitce diskriminace, kterým aproboval skutečnost, že krajský soud se vznesenou námitkou nerovného přístupu nezabýval, s argumentem, že tato podle něj byla formulována nesrozumitelně, v konečném důsledku upírá stěžovatelce právo na přístup k soudu, neboť jí vůbec nebyla dána možnost na výtku týkající se údajné nesrozumitelnosti námitky reagovat (Nejvyšší správní soud přitom přehlédl i to, že stěžovatelka v řízení před nalézacím soudem nebyla právně zastoupena). Stěžovatelka je přesvědčena, že zákonná úprava povinnosti podávat kontrolního hlášení, která co do četnosti rozlišuje nikoliv mezi různými typy plátců, ale mezi fyzickými a právnickými osobami, odporuje principu rovnosti zakotvenému v čl. 1 Listiny. Námitka diskriminace je z hlediska posuzované věci klíčová. Předmětná daňová přiznání, za jejichž pozdní podání byla stěžovatelka sankcionována, totiž stěžovatelka podala vždy ve lhůtě pro podání (řádného) přiznání k DPH za příslušné čtvrtletí. Kdyby stěžovatelka byla osobou fyzickou a aplikovala naprosto totožný postup podávání kontrolních hlášení vždy čtvrtletně společně s přiznáními k DPH, žádného porušení zákona (sankcionovaného napadenými rozhodnutími správce daně) by se byla nedopustila a pokuty by jí nebyly uloženy. Není však přípustné sankcionovat jednání právnické osoby a totéž jednání připouštět jako legální u osoby fyzické, není-li k tomu rozumný důvod, který však v tomto případě naprosto absentuje. Stěžovatelka je přesvědčena, že postup správce daně v období od ledna 2016 do července 2017 (a dále za období listopad 2017), během kterého správce daně stěžovatelku za stejně jednání (tj. podávání kontrolního hlášení ve lhůtě pro podání přiznání k DPH) nijak nesankcionoval, a ze kterého stěžovatelka dovozovala, že její postup je správcem daně aprobován, byl ve skutečnosti postupem, který je při ústavně-konformním výkladu §101h odst. 1 písm. a) ve spojení s §101e odst. 1 a 2 zákona o DPH jediný možný.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
7. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení. Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, ve kterých byla vydána rozhodnutí napadená ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu a její ústavní stížnost je přípustná (§75 odst. 1 téhož zákona a contrario), neboť vyčerpala všechny zákonné prostředky k ochraně svého práva.
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
8. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), který stojí mimo soustavu soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy). Vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému obecné justice, oprávněnou svým vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování obecných soudů; jeho úkolem je "toliko" přezkoumat ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo. Nutno proto vycházet z pravidla, že vedení řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad podústavního práva a jeho aplikace na jednotlivý případ je v zásadě věcí obecných soudů, a o zásahu Ústavního soudu do jejich rozhodovací činnosti lze uvažovat za situace, kdy je jejich rozhodování stiženo vadami, které mají za následek porušení ústavnosti (tzv. kvalifikované vady); o jaké vady přitom jde lze zjistit z judikatury Ústavního soudu.
9. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v soudním řízení správním (či jemu předcházejícím správním či daňovém řízení), není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost, neboť Ústavní soud není součástí soustavy soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy) a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Jeho pravomoc je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízení (rozhodnutím v něm vydaným) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku, chráněná práva nebo svobody jeho účastníka, a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
10. Ústavní soud ve své judikatuře také mnohokrát konstatoval, že postup ve správním řízení, a následně soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, i výklad jiných než ústavních předpisů, jakož i jejich aplikace při řešení konkrétních případů, jsou záležitostí správních orgánů a posléze pak soudů. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry těchto orgánů veřejné moci nejsou s nimi v extrémním nesouladu a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen svévolí či libovůlí.
11. Nejvyšší správní soud je vrcholným soudem, který má specifickou funkci zajišťovat jednotu a zákonnost rozhodování soudů činných ve správním soudnictví, ale i správních orgánů. K tomu disponuje zejména procesními nástroji a postupy, na prvním místě vlastní rozhodovací činností (srov. např. usnesení pléna Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2013 č. j. S 4/2013-2/3). Rolí Ústavního soudu není přezkoumávat věcnou správnost názoru Nejvyššího správního soudu, ale toliko to, nevybočil-li jeho právní názor uvedený v napadeném rozsudku extrémně z výkladových pravidel s ústavní relevancí a bylo-li soudní řízení vedeno obecnými soudy v mezích řádně vedeného soudního procesu. Takovéto pochybení však Ústavní soud v nyní posuzované věci neshledal.
12. Nesprávnou interpretaci hmotněprávního ustanovení při aplikaci práva (bez ohledu na to, zdali pouze namítanou nebo Ústavním soudem autoritativně konstatovanou) nelze považovat za pochybení vedoucí k porušení práva na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny. Takováto interpretace může být důvodem zrušení rozhodnutí státního orgánu Ústavním soudem pouze tehdy, je-li jí zasaženo některé z ústavních hmotných subjektivních práv [viz nález ze dne 29. 5. 1997 sp. zn. III. ÚS 31/97 (N 66/8 SbNU 149); všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz]. Právo na soudní ochranu nezaručuje nárok na rozhodnutí, které je pro stěžovatele příznivé, nýbrž že budou mít přístup k soudu, který jejich věc posoudí podle čl. 36 odst. 1 ve spojení s čl. 36 odst. 2 Listiny, že jejich věc bude projednána veřejně, v jejich přítomnosti tak, aby se mohli vyjádřit ke všem prováděným důkazům atd. Procesní ústavní kautely tak zaručují řádný postup soudu, nikoli příznivý výsledek řízení pro stěžovatele. Z tohoto hlediska je třeba konstatovat, že Nejvyšší správní soud se řádně vypořádal se všemi (v průběhu řízení) vznesenými námitkami stěžovatelky, když tento též ústavně konformně odůvodnil (srov. body 13 až 15 napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu), že stěžovatelka námitku týkající se odlišného zacházení s právnickými a fyzickými osobami v žalobě platně nevznesla. Za této situace se stěžovatelčinou argumentací ohledně tvrzené diskriminace nemohl zabývat ani Nejvyšší správní soud.
13. Předmětná námitka však není přípustná ani v řízení před Ústavním soudem, jelikož ji stěžovatelka řádně neuplatnila ve své žalobě u krajského soudu, přestože jí v tom nebránily žádné zvláštní okolnosti. Za zvláštní okolnost pak nelze považovat to, že nebyla právně zastoupena, jelikož tuto možnost bezpochyby měla.
14. Za těchto okolností by bylo projednání této námitky učiněné v ústavní stížnosti porušením zásady subsidiarity řízení před Ústavním soudem. Ta nespočívá jen ve vyčerpání procesních prostředků, nýbrž obsahuje i požadavek předestření relevantních námitek soudům, jimž ochrana všech základních práv a svobod přísluší (čl. 4 Ústavy). Právě tento aspekt ochranné funkce obecných soudů vymezuje jejich vztah k Ústavnímu soudu a nepřipouští, aby Ústavní soud vystupoval jako další (zde dokonce jako první) instance soudního řízení. Takové pojetí řízení o ústavní stížnosti odpovídá i prioritě její tzv. subjektivní funkce spočívající v ochraně dotčených práv konkrétního stěžovatele, jenž určitý postup orgánu veřejné moci pociťuje od počátku jako reálnou křivdu a porušení svých ústavních práv, proti tomuto postupu pak v soudním řízení brojí a Ústavní soud je tedy především v roli garanta účinné soudní ochrany subjektivních práv stěžovatele.
15. V této souvislosti Ústavní soud připomíná, že z hlediska předmětu řízení o ústavní stížnosti [např. nález ze dne 19. 11. 1999 sp. zn. IV. ÚS 432/98 (N 160/16 SbNU 181), usnesení ze dne 5. 6. 2000 sp. zn. II. ÚS 242/2000, ze dne 13. 7. 2000 sp. zn. III. ÚS 117/2000, ze dne 28. 6. 2004 sp. zn. I. ÚS 269/02, ze dne 26. 9. 2005 sp. zn. IV. ÚS 430/05, ze dne 17. 9. 2008 sp. zn. I. ÚS 1324/08, ze dne 26. 7. 2016 sp. zn. III. ÚS 330/15 a řada dalších] jde v posuzované věci o nepřípustnou námitku v materiálním smyslu (tzv. vnitřní subsidiarita). Je-li ústavním úkolem obecných soudů poskytovat ochranu základním právům, nelze od toho z hlediska posuzování vyčerpání procesních prostředků odhlížet, a tím jejich roli v ochraně základních práv obcházet. Ústavní soud by následně nemohl efektivně posoudit, zda obecné soudy v napadeném řízení jako celku selhaly při ochraně stěžovatelčiných ústavních práv, když její vinou nedostaly právem předvídanou příležitost se jejich tvrzeným porušením účinně zabývat. Uvedené je rovněž vyjádřením zásady sebeomezení a minimalizace zásahů Ústavního soudu, který do činnosti obecných soudů zasahuje zásadně pouze tam, kde soudy v ochraně základních práv a svobod v celém řízení selžou.
16. Nad rámec výše uvedeného Ústavní soud pro úplnost svého rozhodnutí konstatuje, že se problematikou kontrolních hlášení zabýval již např. ve svém nálezu ze dne 6. 12. 2016 sp. zn. Pl. ÚS 32/15 (N 232/83 SbNU 605; 40/2017 Sb.), přičemž nutno shledat, že uvedené závěry daňových orgánů a správních soudů v nyní posuzované věci nejsou se závěry Ústavního soudu uvedenými v uvedeném nálezu v rozporu.
17. Ústavní soud je tedy po přezkumu napadených rozsudků Nejvyššího správního soudu a krajského soudu přesvědčen, že jde o rozhodnutí ústavně konformní a srozumitelná, a jejich úvahy neshledal Ústavní soud nikterak nepřiměřenými či extrémními. Ústavní soud konstatuje, že Nejvyšší správní soud (i předtím krajský soud) v meritu předmětné věci rozhodovaly v souladu s ustanoveními hlavy páté Listiny, napadená rozhodnutí nelze označit jako rozhodnutí svévolná, ale tato rozhodnutí jsou výrazem nezávislého soudního rozhodování, které nevybočilo z mezí ústavnosti.
18. Na základě výše uvedených důvodů Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 25. srpna 2020
Jan Filip v. r.
předseda senátu