ECLI:CZ:US:2020:2.US.3817.19.1
sp. zn. II. ÚS 3817/19
Usnesení
Ústavní soud rozhodl mimo ústní jednání v senátu složeném z předsedkyně Kateřiny Šimáčkové a soudce Vojtěcha Šimíčka (zpravodaj) a soudce Ludvíka Davida, ve věci ústavní stížnosti stěžovatelky Z. M., zastoupené Mgr. Nikolou Jílkovou, advokátkou se sídlem Drobného 72, Brno, směřující proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2019, č. j. 9 Afs 81/2018-53, a rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21. 12. 2017, č. j. 30 Af 94/2015-63, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Brně, jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Včas podanou ústavní stížností (§72 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, dále jen "zákon o Ústavním soudu") a splňující též ostatní zákonem stanovené podmínky řízení [§75 odst. 1 a contrario; §30 odst. 1, §72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu] se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví citovaných rozsudků Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Brně, neboť má za to, že jimi byla porušena její základní práva zaručená čl. 11 odst. 1, čl. 26 odst. 1, čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
2. Jak vyplynulo z ústavní stížnosti a z připojených listin, ústavní stížností napadeným rozsudkem Nejvyšší správní soud podle ustanovení §110 odst. 1 in fine zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "s. ř. s.") zamítl kasační stížnost stěžovatelky, jíž se domáhala zrušení ústavní stížností rovněž napadeného rozsudku Krajského soudu v Brně (dále jen "krajský soud"), kterým byly dle ustanovení §78 odst. 7 s. ř. s. zamítnuty její žaloby proti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 6. 10. 2015, č. j. 32452/15/5300-21443-701328, č. j. 32459/15/5300-21443-701328, č. j. 32460/15/5300-21443-701328 a č. j. 32462/15/5300-21443-701328. Těmito rozhodnutími bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky a byla potvrzena rozhodnutí (dodatečné platební výměry) Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 17. 12. 2014, č. j. 4273411/14/3008-50522-807104, č. j. 4274754/14/3008-50522-807104, č. j. 4275181/14/3008-50522-807104, č. j. 4275245/14/3008-50522-807104, č. j. 4275483/14/3008-50522-807104 a č. j. 4287372/14/3008-50522-807104, jimiž byla stěžovatelce vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíců únor 2012, duben 2012, květen 2012, červen 2012, srpen 2012 a září 2012.
3. Podstata celé věci spočívá především v posouzení otázky, zda stěžovatelka, dodávající zboží (cukr) do jiného členského státu Evropské unie (dále jen "JČS"), splnila podmínky pro osvobození od daně z přidané hodnoty podle ustanovení §64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění rozhodném pro projednávanou věc (dále jen "zákon o DPH").
4. Pro posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti není podrobnější rekapitulace průběhu řízení a napadených rozhodnutí nezbytná, jelikož účastníkům jsou všechny relevantní skutečnosti známy, a proto postačuje stručně uvést toliko základní fakta.
5. Krajský soud nevyhověl žalobním námitkám stěžovatelky a s odkazem na judikaturu Soudního dvora EU a Nejvyššího správního soudu uvedl, že nepostačuje, prokazuje-li daňový subjekt nárok na osvobození od DPH formálně bezvadnými písemnými prohlášeními a daňovými doklady. Pokud totiž zároveň existují - jako v nyní posuzovaném případě - důvodné pochybnosti o faktickém stavu, leží na daňovém subjektu důkazní břemeno stran prokázání existence podmínek pro osvobození od DPH. Krajský soud poté podrobně hodnotil doklady od jednotlivých odběratelů stěžovatelky, poukázal na různé nesrovnatelnosti tam obsažené, nemožnost kontaktovat odběratele, nejasnosti ohledně identifikace osob, které zboží dodané stěžovatelkou převzaly, a další důkazy provedené v daňovém řízení. Po zhodnocení těchto důkazů uvedl, že nesdílí názor stěžovatelky, že by v daňovém řízení doložila dodání zboží do JČS.
6. Proti rozsudku krajského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost, kterou však Nejvyšší správní soud zamítl, když potvrdil závěry krajského soudu.
7. Stěžovatelka předkládá obdobné námitky i nyní v ústavní stížnosti, přičemž je obecně spojuje se shora citovanými ustanoveními ústavního pořádku, když nadále setrvává na stanovisku, že postup orgánů finanční správy, aprobovaný obecnými soudy, byl excesivní, nezákonný a v konečném důsledku protiústavní. Nadále proto uvádí, že předložila dostatek důkazů, z nichž vyplývá, že došlo k dodání zboží do JČS. Má za to, že orgány finanční správy a následně též obecné soudy stanovily nesplnitelný důkazní standard, a proto se táže, "co víc, než uvedené podklady, zejména podepsaná CMR (od odběratele, dodavatele i dopravce), prohlášení s úředně ověřenými podpisy dle §64 odst. 5 zákona o DPH, čestné prohlášení dopravce stěžovatelky i jeho výslech o dodání do zahraničí, úhrady na bankovních účtech po dodání zboží od odběratelů, výpisy z mýtných bran od Ředitelství silnic a dálnic, může běžný podnikatel (normální smrtelník) dál předložit k prokázání toho, že došlo k dodání do jiného členského státu v souladu s §64 ZDPH deklarovanému odběrateli, tak jak je deklarováno na dokladech." Nad rámec argumentace předložené již v předchozím řízení stěžovatelka dále (ve vztahu k napadenému rozhodnutí Nejvyššího správního soudu) namítá, že "byla v rozporu s čl. 38 Listiny odebrána svému zákonnému soudci (zákonnému senátu), aniž by měla možnost se k uvedené změně před vydáním napadeného rozsudku vyjádřit."
8. Ústavní soud posoudil obsah ústavní stížnosti a dospěl k závěru, že tato představuje zjevně neopodstatněný návrh ve smyslu ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu. Uvedené ustanovení v zájmu racionality a efektivity řízení před Ústavním soudem dává tomuto soudu pravomoc posoudit "přijatelnost" návrhu ještě předtím, než dospěje k závěru, že o návrhu rozhodne meritorně nálezem, přičemž jde o specifickou a relativně samostatnou část řízení, která nemá charakter řízení kontradiktorního, kdy Ústavní soud může obvykle rozhodnout bez dalšího, jen na základě obsahu napadených rozhodnutí orgánů veřejné moci a údajů obsažených v samotné ústavní stížnosti. Pravomoc Ústavního soudu je totiž v řízení o ústavní stížnosti podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy založena výlučně k přezkumu rozhodnutí či namítaného zásahu z hlediska ústavnosti, tj. zda v řízení, respektive v rozhodnutí je završujícím, nebyly porušeny ústavními předpisy chráněné práva a svobody účastníka tohoto řízení, zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy, zda postupem a rozhodováním obecných soudů či jiných orgánů veřejné moci nebylo zasaženo do ústavně zaručených práv stěžovatele a zda je lze jako celek pokládat za spravedlivé.
9. Takové zásahy či pochybení Nejvyššího správního soudu a krajského soudu (a ani správních orgánů) však Ústavní soud v nyní projednávané věci neshledal. Posoudil totiž argumenty stěžovatelky obsažené v ústavní stížnosti, konfrontoval je s obsahem ústavní stížností napadených rozhodnutí a dospěl k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
10. Ústavní soud připomíná, že není povolán k přezkumu správnosti aplikace podústavního práva; jeho úkolem je totiž v řízení o ústavní stížnosti ochrana ústavnosti [čl. 83 a čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy], nikoliv "běžné" zákonnosti. Ústavnímu soudu proto nepřísluší, aby prováděl přezkum rozhodovací činnosti obecných soudů ve stejném rozsahu, jako činí obecné soudy; v posuzovaném případě konkrétně Nejvyšší správní soud v řízení o stěžovatelkou podané kasační stížnosti, resp. krajský soud v řízení o jí podané správní žalobě, anebo dokonce správní orgány při rozhodování o dodatečných platebních výměrech. Námitky stěžovatelky obsažené v ústavní stížnosti jsou ovšem ve své podstatě pouze pokračováním polemiky s výše rekapitulovanými právními závěry obecných soudů i správních orgánů, přičemž jejich opětovné přednesení v ústavní stížnosti svědčí spíše o snaze stěžovatelky alespoň v řízení před Ústavním soudem dosáhnout potvrzení svého názoru, že došlo k pochybení jak ze strany obecných soudů, tak ze strany správních orgánů, konkrétně již Odvolacího finančního ředitelství. Tímto nicméně stěžovatelka staví Ústavní soud právě do pozice další instance v systému obecného soudnictví, která mu však s ohledem na výše uvedené nepřísluší.
11. V nyní projednávaném případě přitom Ústavní soud nezjistil, že by došlo v závěrech napadených rozhodnutí k ústavněprávnímu pochybení. V ústavní stížnosti totiž neshledal nic, co by věc posunulo do ústavněprávní roviny. Z podání stěžovatelky je naopak zřejmé, že právo na spravedlivý proces zaměňuje s neexistujícím právem na úspěch ve věci. Napadená rozhodnutí jsou pečlivě a přiléhavě odůvodněna a Ústavní soud neshledává, že by byla projevem svévole či byla v extrémním rozporu s principy spravedlnosti. Do závěrů obecných soudů tedy nepřísluší zdejšímu soudu zasahovat.
12. Ústavní soud má za to, že správní soudy ve svých rozhodnutích dostatečně podrobně odůvodnily, proč se ztotožnily se závěrem správce daně, že důkazy předložené stěžovatelkou neprokázaly splnění podmínek pro osvobození zboží od DPH ve smyslu ustanovení §64 odst. 1 zákona o DPH. Podle tohoto ustanovení je zboží dodané do jiného členského státu osvobozeno od daně při splnění tří základních podmínek. Zboží musí být dodáno osobě registrované k dani v jiném členském státě, zboží musí být odesláno či přepraveno do jiného členského státu a doprava musí být zajištěna plátcem nebo pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou. Je přitom povinností plátce prokázat, že podmínky pro uplatnění osvobození od daně byly splněny.
13. Ústavní soud konstantně judikuje (srov. např. usnesení sp. zn. I. ÚS 1841/07 ze dne 11. 2. 2008; všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná rovněž na http://nalus.usoud.cz), že prokazování nároku na odpočet daně je prvotně záležitostí dokladovanou, současně je však třeba respektovat soulad s faktickým stavem. Z další judikatury Ústavního soudu k rozložení důkazní povinnosti v daňovém řízení lze konstatovat, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění skutečně došlo tak, jak je v dokladech prezentováno [srov. např. nález sp. zn. IV. ÚS 402/99 ze dne 15. 5. 2001 (N 73/22 SbNU 131)]. V daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, který má jednak povinnost sám daň přiznat a též povinnost toto své tvrzení doložit [srov. nález sp. zn. Pl. ÚS 38/95 ze dne 24. 4. 1996 (N 33/5 SbNU 271; 130/1996 Sb.)]. Pokud proto stěžovatelka uplatnila nárok na odpočet daně, bylo na ní, aby prokázala, že jsou splněny zákonné podmínky, což se ovšem v nyní posuzovaném případě nestalo.
14. Jasný a konzistentní názor jak k otázce rozložení důkazního břemene v daňovém řízení (srov. rozsudek ze dne 30. 12. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119, publ. pod č. 1572/2008 Sb. NSS, a na něj navazující rozsudky např. ze dne 31. 5. 2007 č. j. 9 Afs 30/2007-73, či ze dne 31. 5. 2017, č. j. 2 Afs 160/2016-38), tak i k otázce splnění podmínek pro přiznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty (srov. např. rozsudky ze dne 9. 11. 2016, č. j. 2 Afs 250/2015-53, či ze dne 19. 1. 2017, č. j. 6 Afs 148/2016-30) ostatně zastává rovněž Nejvyšší správní soud. V nyní posuzovaném případě obecné soudy vyřešily spornou otázku v souladu se shora citovanou judikaturou, přičemž při přezkumu její aplikace Ústavní soud neshledal žádné extrémní vybočení z výkladových pravidel s ústavní relevancí, které by teprve bylo způsobilé založit jeho kasační zásah.
15. Podstata stěžovatelčiny argumentace (jakkoliv se jedná o nadstandardně kvalitně sepsané podání, svědčící o značné erudici právní zástupkyně stěžovatelky) totiž směřuje k tvrzeně nesprávným skutkovým zjištěním obecných soudů, jež však nemůže Ústavní soud hodnotit či přehodnocovat, pokud byly dodrženy zásady dané příslušnými procesními řády [srov. nález sp. zn. III. ÚS 23/93 ze dne 1. 2. 1994 (N 5/1 SbNU 41)], či pokud je sám neprovedl [srov. nález sp. zn. I. ÚS 68/93 ze dne 21. 4. 1994 (N 17/1 SbNU 123)]. Důvod ke zrušení rozhodnutí obecného soudu je dán pouze tehdy, pokud by právní závěry obecného soudu byly v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými zjištěními nebo z nich v žádné možné interpretaci odůvodnění soudního rozhodnutí nevyplývaly [nález sp. zn. III. ÚS 84/94 ze dne 20. 6. 1995 (N 34/3 SbNU 257)].
16. Takové vady však Ústavní soud v napadených rozhodnutích neshledal. Krajský soud popsal, jaká zjištění bylo možno z dokazování před správcem daně vyvodit, a proč tato zjištění nedostačují k prokázání nároku na odpočet. Z rozhodnutí krajského soudu je též dostatečně patrné, proč na straně orgánů finanční správy vznikly pochybnosti o věrohodnosti stěžovatelkou předložených dokladů, resp. pochybnosti o faktickém stavu, a proč tedy v nyní posuzovaném případě došlo k obrácení důkazního břemene (srov. rozsudek krajského soudu, body 31-39, bod 42). Nejvyšší správní soud tento názor přezkoumal a následně aproboval. Správce daně zpochybnil, že dodání zboží do jiného členského státu a převzetí zboží od některých dodavatelů proběhlo dle předložených daňových dokladů. Stěžovatelka pak pochybnosti správce daně nedokázala vyvrátit bez nejasností a mezer (srov. rozsudek krajského soudu, bod 43), což znamená, že nebyl dostatečně prokázán skutečný průběh předmětných obchodních transakcí.
17. Na tomto závěru pak nemůže nic změnit ani okolnost, že stěžovatelka v průběhu daňové kontroly prokazovala dodání zboží do JČS mj. předložením písemných prohlášení pořizovatelů s úředně ověřeným podpisem ve smyslu ustanovení §64 odst. 5 zákona o DPH. Ústavní soud totiž již dříve aproboval názor Nejvyššího správního soudu (srov. rozsudek 8 Afs 14/2010-195 ze dne 30. 7. 2010), že písemné prohlášení o přepravě zboží do jiného členského státu je sice relevantním důkazem, nikoliv však důkazem jediným a absolutním (srov. usnesení sp. zn. III. ÚS 3100/10 ze dne 30. 11. 2011). Jestliže tedy měly obecné soudy i po zohlednění tohoto důkazu nadále pochybnosti o skutečném průběhu realizovaných obchodních transakcí, což náležitě vysvětlily, Ústavnímu soudu s ohledem na výše uvedená východiska nepřísluší takto formulovaný závěr přehodnocovat. Relevanci ovšem nemá ani stěžovatelčin odkaz na usnesení Policie České republiky o odložení trestního stíhání ze dne 27. 4. 2017,
č. j. KRPB-5276-121/TČ-2015-060081-NOM-C, jímž došlo k odložení trestní věci podezření ze spáchání zvlášť závažného zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle ustanovení §240 odst. 1, odst. 3 trestního zákoníku (ve stádiu pokusu), a to již z toho důvodu, že daňové řízení na straně jedné a trestní řízení na straně druhé mají zcela odlišný předmět a účel, jsou vystavěny na rozdílných právních institutech a zásadách (typicky právě obrácení důkazního břemene v daňovém řízení) a jako taková jsou na sobě značně nezávislá. Z uvedeného vyplývá, že rozhodnutí (dodatečné platební výměry) vydaná v důsledku nesplnění podmínek pro osvobození od daně v dikci ustanovení §64 zákona o DPH obstojí i vedle trestního rozhodnutí, z něhož vyplývá, že se stěžovatelka (plátkyně daně) nedopustila trestného činu.
18. Ústavní soud nepřisvědčil ani stěžovatelčině námitce týkající se tvrzeného porušení práva na zákonného soudce v řízení před Nejvyšším správním soudem, neboť dospěl k závěru, že přidělení věci 3. senátu, složenému z předsedy Mgr. R. Havelce a soudců JUDr. T. Rychlého a Mgr. A. Sabola, proběhlo zcela v souladu s pravidly obsaženými v rozvrzích práce na roky 2018 a 2019 (ve znění jejich příslušných změn). Jak vyplývá z ústavní stížnosti, přípisem (akceptačním dopisem) z března 2018 byla stěžovatelka vyrozuměna, že její věc bude projednána a rozhodnuta 9. senátem Nejvyššího správního soudu ve složení JUDr. R. Malík, JUDr. B. Pořízková a JUDr. Rychlý (soudce zpravodaj). Čtvrtou změnou rozvrhu práce na rok 2018, účinnou od 1. 9. 2018, byl však soudce JUDr. Rychlý přeřazen do třetího soudního oddělení, přičemž bylo stanoveno (4. změna rozvrhu práce na rok 2018, bod 5), že "věci, které byly nebo budou do 31. 8. 2018 přiděleny do devátého soudního oddělení soudci Tomáši Rychlému jako soudci zpravodaji a v nichž do tohoto data nebude rozhodnuto, budou projednány a rozhodnuty ve třetím soudním oddělení." Následně byl pátou změnou rozvrhu práce na rok 2019, účinnou od 1. 9. 2019, do třetího oddělení dočasně přidělen soudce Mgr. Sabol (5. změna rozvrhu práce na rok 2019, body 4-4.1). Složení senátu se přitom v nyní projednávané věci řídilo pravidlem 6.2 rozvrhu práce na rok 2019, z něhož vyplývá, že senát tvoří soudce dočasně přidělený (Mgr. Sabol), předseda senátu (Mgr. Havelec) a původní soudce zpravodaj (JUDr. Rychlý). Na postupu Nejvyššího správního soudu, resp. na způsobu obsazení věc projednávajícího a rozhodujícího senátu, tudíž zdejší soud neshledal cokoliv, co by odůvodnilo jeho kasační zásah, neboť složení senátu odpovídalo (veřejně přístupnému) rozvrhu práce.
19. Ze všech shora vyložených důvodů proto Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 7. ledna 2020
Kateřina Šimáčková v. r.
předsedkyně senátu