ECLI:CZ:NSS:2009:1.AFS.43.2006:150
sp. zn. 1 Afs 43/2006 - 150
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Mar ie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní věci žalobkyně :
HMB, spol. s r. o., se sídlem Chabarovská 240/19, 460 06 Liberec 6, zastoupené
prof. JUDr. Alešem Gerlochem, CSc., advokátem se sídlem Botičská 4, 128 00 Praha 2,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Praze, se sídlem Žitná 12, 120 00 Praha 2,
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 31. 12. 2003, č. j. 11785/03-130, v řízení o kasační stížnosti
žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 15. 12. 2005, č. j. 6 Ca 247/2004 - 48,
takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 15. 12. 2005, č. j. 6 Ca 247/2004 - 48,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Dne 31. 12. 2005 zamítl žalovaný odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu
výměru vydanému Finančním úřadem v Brandýse nad Labem – Staré Boleslavi (dále též „správce
daně“) dne 18. 12. 2002, kterým byla žalobkyni na základě výsledků daňové kontroly vyměřena
daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 1998 ve výši 371 140 Kč. Důvodem byla
skutečnost, že žalobkyně neprokázala přijetí zdanitelného plnění – zhotovení projektové
dokumentace – od společnosti Šigstav, spol. s r. o.
Proti rozhodnutí žalovaného brojila žalobkyně žalobou u Městského soudu v Praze,
který ji rozsudkem ze dne 15. 12. 2005, č. j. 6 Ca 247/2004 - 48, zamítl.
Ve včas podané kasační stížnosti žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) namítla, že soud
nezohlednil poměr mezi ustanovením §19 odst. 2 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané
hodnoty, a §31 odst. 9 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků
(dále též „daňový řád“). Jelikož stěžovat elka předložila formálně bezvadný doklad v souladu
s §19 odst. 2 zákona č. 588/1992 Sb., na němž je jako vystavitel uvedena společnost
Šigstav, spol. s r. o., splnila svou povinnost podle §31 odst. 9 daňového řádu, a unesla
tedy důkazní břemeno.
Městský soud dále pochybil při výkladu ustanovení §31 odst. 9 daňového
řádu, kdy legalizoval postup správce daně, který po stěžovatelce požadoval prokázání skutečnosti,
na níž se nepodílela, tj. kdo pro společnost Šigstav, spol. s r. o. vypracoval projektovou
dokumentaci, kterou tato dodala stěžovatelce. Podle stěžovatelky nemůže být její důkazní
břemeno bezbřehé, k čemuž odkázala na nálezy Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/95
a sp. zn. IV. ÚS 402/99 a na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 3. 20005,
č. j. 5 Afs 131/2004 - 45, publikovaný pod č. 599/20085 Sb. NSS. Nelze -li na nikom požadovat,
aby prokazoval skutečnosti, na nichž se nepodílel, nemůže mu být ani k tíži,
pokud tyto skutečnosti prokázány nejsou.
Stěžovatelka odmítla soudem tvrzenou nejednoznačnost ve vztahu k hodnocení smlouvy,
na jejímž základě mělo dojít k poskytnutí plnění ze strany společnosti Šigstav, spol. s r. o.
Podle ní tato smlouva není čistým smluvním typem (smlouvou o zprostředkování
podle §642 an. zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znění pozdějších předpisů).
Smlouva alternativně umožňovala společnosti Šigstav, spol. s r. o., aby projektovou dokumentaci
vypracovala sama nebo aby se dohodla s konkrétními konstruktéry bez účasti stěžovatelky.
Vůči stěžovatelce vystupovala společnost Šigstav, spol. s r. o. jako jediná smluvní strana;
s konkrétními konstruktéry, kteří pro společnost Šigstav, spol. s r. o. projektovou dokumentaci
zpracovávali, tedy stěžovatelka vůbec nepřišla do kontaktu. Nikdy také netvrdila, že původcem
předmětné dokumentace je přímo společnost Šigstav, spol. s r. o. (viz podání ze dne 14. 9. 2001,
v němž výslovně uvádí, že společnost Šigstav, spol. s r. o. pro ni zajišťovala dokumentaci
pouze jako zprostředkovatelská firma, přičemž pojem „zprostředkování“ je zde míněn
v „ekonomickém“ smyslu nikoli ve smyslu plnění smlouvy o zprostředkování podle obchodního
zákoníku). V tomto ohledu považuje stěžovatelka skutečnost, že společnost Šigstav, spol. s r. o.
nemá žádné zaměstnance, za irelevantní.
Dále napadá stěžovatelka nesprávný výklad a aplikaci ustanovení §32 odst. 9 daňového
řádu, kdy žalovaný považuje za dostačující pouze paušální odkaz na zprávu o daňové kontrole,
a poukazuje na nerespektování zásady součinnosti ze strany žalovaného. Stěžovatelka vyzdvihuje
novelizaci daňového řádu v roce 2002 a přijetí zákona č. 123/1998 Sb., o právu na informace
o životním prostředí, a zákona č. 106/1999 Sb., o svobodném přístupu k informacím,
které znamenaly výrazný posun v otevřenosti veřejné správy při poskytování informací
účastníkům řízení a veřejnosti. Ustanovení §32 odst. 9 daňového řádu pak nelze interpretovat
formálně, neboť jeho účelem je poskytnout daňovému subjektu informace o důvodech existence
a velikosti odchylky. Pod pojmem informace nelze rozumět p ouze poskytnutí nové znalosti,
jak dovozuje soud, ale i odstranění nejistoty. V daném případě se daňová kontrola týkala čtyř let,
ve věci bylo vydáno více než deset dodatečných platebních výměrů, zpráv o daňové kontrole
je celkem sedm. Důsledkem je značná nepřehlednost zprávy o daňové kontrole. Pokud žalovaný
sdělí důvody dodatečného platebního výměru až v rozhodnutí o odvolání, přichází stěžovatelka
o jeden stupeň přezkumu.
Stěžovatelka napadá také skutečnost, že jí nebylo umožněno klást otázky při výslec hu
pana H., pana L. a paní F., u nichž bylo po formální stránce prováděno místní šetření, ale u nichž
se de facto jednalo o výslech svědka. V rámci místního šetření totiž nebylo zjišťováno pouze to,
zda tyto osoby vystavovaly faktury pro společnost Šigstav , spol. s r. o., ale i skutečnosti další,
věcně nesouvisející, a dokonce i skutečnosti, které stěžovatelka vůbec netvrdila. K výslechu J. H.
pak stěžovatelka poukázala na skutečnost, že v tomto případě jiný senát městského soudu
dovodil, že se v daném případě nejednalo o místní šetření, ale o výslech jmenovaného, čímž bylo
zasaženo do práv stěžovatelky a soud napadené rozhodnutí zrušil (rozsudek ze dne 21. 4. 2005,
sp. zn. 11 Ca 85/2004).
Stěžovatelka nikdy netvrdila, že konstruktéři, jejichž výslech navrh ovala, předmětnou
dokumentaci zhotovovali pro společnost Šigstav, spol. s r. o., ale tvrdila, že tito konstruktéři
dokumentaci dále doplňovali, upravovali či jinak zpracovávali (k tomu odkazuje na výslech J . H.
ze dne 23. 1. 2006). Soud vyvozuje negativní důsledky pro stěžovatelku z toho, že nepředložila
projektovou dokumentaci, která jí byla dodána společností Šigstav, spol. s r. o. Podle stěžovatelky
by však stejné skutečnosti, jaké bylo možno ověřit zkoumáním dokumentace, bylo možn é ověřit
rovněž výslechem konstruktérů, kteří tuto dokumentaci dále upravovali. Skutečnost, že správce
daně odmítl výslechy těchto osob provést, přitom znamenala znemožnění unesení důkazního
břemene stěžovatelky. Názor soudu, že důvody neprovedení výslechů navrhovaných svědků byly
podrobně vyloženy v protokolu o ústním jednání ze dne 18. 12. 2002, není zcela pravdivý.
Projektová dokumentace totiž byla dvojí: první, jež byla dodána společností Šigstav, spol. s r. o. a
jež byla následně upravována, a druhá vypracovaná na základě z měněných požadavků koncových
odběratelů. První dokumentace byla označena razítky společnosti Šigstav, spol. s r. o. a druhá, jež
se společností Šigstav, spol. s r. o. neměla nic společného, těmito razítky označena není. Protokol
ze dne 18. 12. 2002 dosvědčuje, že dokumentace dodaná koncovým zákazníkům není označená
razítky společnosti Šigstav, spol. s r. o., šlo tedy o jinou dokumentaci, než kterou dodala
společnost Šigstav, spol. s r. o. Závěr soudu, podle něhož je irelevantní, zda projektová
dokumentace byla označena razítky společnosti Šigstav, spol. s r. o. či nikoliv, je tedy nesprávný.
Odmítnutí svědeckých výpovědí konstruktérů znamená, že nebylo možné prokázat, že tito
upravovali projektovou dokumentaci dodanou jim stěžovatelkou, která byla označena razítky
společnosti Šigstav, spol. s r. o.
Argumentace soudu, že výpověď svědků V., K., H. a L. je neurčitá, neboť neprokazuje
najisto tvrzení stěžovatelky a neobsahuje dostatek pozitivních informací, je pouze obecná
floskule, za níž se dá schovat všechno. Pan V. viděl plné moci čtyř společností (mimo jiné
i od společnosti Šigstav, spol. s r. o.), viděl i faktury jimi v ystavené, přičemž byl svědkem
i předávání projektové dokumentace a konečně i finančních částek (svědecká výpověď ze dne
25. 9. 2002). Námitka soudu, že nebylo zjevné, kterou společnost konkrétně Ing. T. zastupuje,
se jeví jako bezpředmětná. Stěžovatelka rovněž odmítá závěr soudu, že ze svědeckých výpovědí
neplyne, zda konkrétní platby prováděl pan Š. za společnost HMB, spol. s r. o. nebo za
FORMKOV, spol. s r. o.
Stěžovatelka nesouhlasí ani s hodnocením výpovědi Heleny Šigutové, jednatelky
společnosti Šigstav, spol. s r. o. Skutečnost, že jednatelka společnosti nic neví o činnosti
společnosti, podepisovala prázdné papíry a nechala všechny věci zařizovat někoho jiného,
nevylučuje, že tato společnost projektovou dokumentaci, jejíž existence byla v řízení zjištěna
(svědkové K., V., prohlášení dalších 6 osob), zajistila. Problémy uvnitř společnosti neznamenají,
že její vztahy navenek byly fiktivní. Zohlednit je třeba skutečnost, že je v zájmu svědkyně
Šigutové s ohledem na trestní řízení jakoukoliv spolupráci se stěžovatelkou popřít. Nápadná je
rovněž shoda výpovědí svědkyně Šigutové a Nechanické (Rákosové), jednatelky společnosti C. U.
C. Bohemia, spol. s r. o. Svědkyně Nechanická při výpovědi ze dne 5. 1. 2006 uvedla, že nemůže
potvrdit ani vyloučit, zda společnost C. U. C. Bohemia, spol. s r. o. ve skutečnosti fakturované
plnění poskytovala.
Stěžovatelka dále nesouhlasí se závěrem soudu, že za situace, kdy Ing. T. prohlásil, že jí
poskytoval služby daňového poradenství a ona nepředložila důkaz o opaku, nelze žalovanému
klást za vinu, že výpověď Ing. T . nezajistil. Soud tak vychází z presumpce důvodnosti odmítnutí
vypovídat jako svědek ve smyslu §8 odst. 3 daňového řádu. Stěžovatelka přitom popírá existenci
takového vztahu, k žádnému daňovému poradenství zde nedocházelo. Svědek T. žádný důkaz
ohledně existence daňového poradenství nepředložil. Podle stěžovatelky by přitom musela
existovat písemná smlouva o takovém poradenství, neboť ústní smlouva by pro ni byla
nevýhodná. Ing. T. navíc nepředložil ani důkaz, že za tvrzené služby daňového poradenství
obdržel peněžité protiplnění. Po stěžovatelce je zde navíc požadován důkaz negativní skutečnosti,
tedy že jí služby daňového poradenství nebyly ze strany Ing. T. poskytnuty, který je však ze své
podstaty nemožný.
Stěžovatelka rovněž namítá porušení §31 odst. 8 písm. b) a c) daňového řádu.
Zpochybňuje-li správce daně realizaci zdanitelného plnění doložené formálně bezvadným
daňovým dokladem, zpochybňuje tím zároveň i správnost účetnictví stěžovatelky; podle §31
odst. 8 písm. c) daňového řádu však v takovém případě nese důkazní břemeno správce daně.
Zpochybňuje-li zároveň žalovaný skutečnost, že stěžovatelce bylo poskytnuto plnění v souladu
s daňovým dokladem vystaveným společností Šigstav, spol. s r. o., znamená to zároveň,
že hodnotí toto plnění jako simulovaný právní úkon podle §2 odst. 7 daňového řádu.
V tomto případě stíhá správce daně povinnost unést důkazní břemeno podle §31 odst. 8 písm. b)
daňového řádu, podle nějž prokazuje správce daně rovněž existenci skutečností rozhodných
pro užití právní domněnky. Soud v rozsudku nezohlednil skutečnost, že zatímco stěžovatelka
své důkazní břemeno unesla, žalovanému se jeho důkazní břemeno unést nepodařilo.
Soud opakovaně zdůrazňuje, že stěžovatelka nepředložila v řízení pozitivní a přímé
důkazy; z ustanovení daňového řádu nevyplývá, že by unesení důkazního břemene bylo spojeno
pouze s přímými důkazy nebo důkazy pozitivními. Stěžovatelka také neví, které důkazy mají
být pozitivní.
S ohledem na výše uvedené stěžovatelka navrhla, aby Nejvyšší správní soud zrušil
napadený rozsudek Městského soudu v Praze a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Ve svém doplnění kasační stížnosti ze dne 24. 11. 2006 pak stěžovatelka namítla uplynutí
prekluzivní lhůty pro doměření daně dne 1. 1. 2003, tedy dříve, než rozhodnutí o doměření daně
nabylo právní moci. Dále namítla porušení §16 odst. 4 písm. a) daňového řádu, když jí správce
daně odmítal sdělit totožnost vyslýchaných svědků. K výslec hu svědka T. poznamenala, že tento
vykonával i činnosti, na které se povinnost mlčenlivosti daňového poradce nevztahuje (předávání
seznamů pohledávek, předávání peněz atd.), a měl být tedy v této věci vyslechnut. Stěžovatelka
rovněž poukázala na nezákonnost výzev vydaných v průběhu daňové kontroly podle §43
daňového řádu, když tyto výzvy mohou být vydány pouze v rámci vytýkacího řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že stěžovatelka nebyla schopna
prokázat konkrétní plnění ze zprostředkovatelských smluv uzavřených mezi ní a společností
Šigstav, spol. s r. o., vážící se ke konkrétnímu obchodnímu případu a vyplacené provizi.
Při místním šetření u konstruktérů H., L. a F. nepřekročil rozsah otázek rámec šetření ohledně
faktur. V případě místního šetření u svědka H., kdy jiný senát městského soudu dovodil, že se
nejednalo o místní šetření, ale o výslech svědka, šlo o jiné zdaňovací období a jinou daň.
K nedodržení §32 odst. 9 daňového řádu žalovaný uvedl, že stěžovatelka byla v průběhu daňové
kontroly i při jejím projednání seznámena s důkazními prostředky; důvody doměření rozdílu tak
pro ni nebyly ničím novým. Svědecké výpovědi pana V., H., L. a paní K. prokazují pouze jednání
mezi panem T. a stěžovatelkou, případně převzetí finanční hotovosti mezi uvedenými. Čeho se
jednání týkala tyto výpovědi neprokázaly. K výpovědí paní Šigutové žalovaný uvádí, že
společnost Šigstav, spol. s r. o. měla pouze jednu jednatelku, a pokud byly s mlouvy a pokladní
doklady podepsány a faktury vystaveny a plné moci uděleny bez vědomí a vůle jednatelky,
nemohl k nim správce daně přihlížet, protože to nebyly právní úkony společnosti Šigstav,
spol. s r. o. Žádný z konstruktérů nefakturoval své práce společnosti Šigstav, spol. s r. o. a tato
tedy nevystupovala jako odběratel uvedených služeb. Stěžovatelka nedoložila, jakým konkrétním
způsobem byl realizován předmět smlouvy, kterou uzavřela se společností Šigstav, spol. s r. o., a
že zpracování projektové dokumentace zajistila právě společnost Šigstav, spol. s r. o.
Kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud rozhodl o kasační stížnosti rozsudkem již dne 30. 1. 2008,
č. j. 1 Afs 43/2006 - 102, kterým kasační stížnost zamítl. Tento rozsudek byl poté na základě
ústavní stížnosti podané stěžovatelkou zrušen nálezem Ústavního soudu ze dne 3 1. 3. 2009,
sp. zn. I. ÚS 1138/08, a to v podstatě proto, že se Nejvyšší správní soud nezabýval prekluzí práva
daň doměřit. V odůvodnění citovaného nálezu odkázal Ústavní soud na nález ze dne 26. 2. 2009,
sp. zn. I. ÚS 1169/07, a dále uvedl, že „v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu je povinností
soudu přihlížet z úřední povinnosti k takovým skutečnostem významným z hlediska hmotného práva,
jakými jsou absolutní neplatnost smlouvy nebo prekluze, a to i v případě, že je žalobce nevytkl v žalobním bodu
vůbec, nebo tak učinil až po lhůtě pro podání žaloby. Tento závěr platí i pro prekluzi práva státu na vyměření
nebo doměření daně. Uplyne-li lhůta uvedená v §47 zákona o správě daní a poplatků, aniž v ní byla daň
pravomocně vyměřena či doměřena, zaniká tím subjektivní veřejné právo státu daň vyměřit či doměřit. K zániku
tohoto práva se přihlíží z úřední povinnosti nejen v daňovém řízení, ale též v rámci soudního přezkumu
rozhodnutí neplatnost smlouvy nebo prekluze, a to i v případě, že je žalobce nevytkl v řízení před správními soudy.
Nenamítal-li žalobce prekluzi práva vyměřit nebo doměřit daň v řízení před krajským soudem, vyhoví Nejvyšší
správní soud kasační stížnosti (k námitce nebo z úřední povinnosti), pokud k prekluzi tohoto práva skutečně
došlo.“ Tímto právním názorem je Nejvyšší správní soud vázán.
Právní názor, že správní soud je povinen přihlédnout k prekluzi práva daň doměřit
i bez námitky, vyslovil Ústavní soud v řadě svých nálezů, např. ze dne 1. 7. 2008,
sp. zn. III. ÚS 1420/07, ze dne 5. 2. 2009, sp. zn. II. ÚS 1416/07, ze dne 26. 2. 2009,
sp. zn. I. ÚS 1169/07, ze dne 2. 3. 2009, sp. zn. IV. ÚS 816/07, ze dne 30. 3. 2009,
sp. zn. IV. ÚS 1139/08, ze dne 30. 3. 2009, sp. zn. IV. ÚS 2701/08, ze dne 31. 3. 2009,
sp. zn. I. ÚS 1138/08, ze dne 31. 3. 2009, sp. zn. I. ÚS 815/07, ze dne 21. 4. 2009,
sp. zn. II. ÚS 1464/07, ze dne 23. 4. 2009, sp. zn. III. ÚS 1463/07, a ze dne 6. 5. 2009,
sp. zn. I. ÚS 1419/07 (všechny přístupné na http://nalus.usoud.cz). Odkázat lze zejména
na nález ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07, v němž Ústavní soud vyložil, z jakých důvodů
soudům uvedená povinnost vzniká. Podle Ústavního soudu „[a]rgumenty, na nichž je závěr o nutnosti
namítnout prekluzi práva na doměření daně postaven, se opírají výlučně o text soudního řádu správního,
a přehlížejí širší souvislosti, plynoucí ze systémové povahy práva, jakož i východiska, na nichž je postavena
dispoziční zásada. (...) Institut prekluze využívají prakticky všechna odvětví právního řádu (…). Ze širokého
zastoupení prekluze v různých právních odvětvích vyplývají také samozřejmé obsahové r ozdíly;
přesto však vždy zůstávají určité znaky společné, bez nichž by již nebylo možno o prekluzi vůbec hovořit.
Mezi ně lze v prvé řadě počítat konstrukci prekluze, založenou na dvou právních skutečnostech: na uplynutí doby
a na neuplatnění práva v této době. Důsledkem prekluze je dále vždy zánik samotného subjektivního práva.
Konečně za společný rys prekluze lze považovat i to, že k ní má orgán veřejné moci přihlížet z úřední povinnosti;
tento požadavek je logickým důsledkem závažnosti následků, které jsou s prekl uzí spojeny. Účelem
jakéhokoliv procesu nikdy není ochrana neexistujících či fiktivních práv, a proto nelze prekludovanému právu
poskytovat ochranu.“
Uvedenou judikaturou Ústavního soudu byl překonán právní názor zastávaný Nejvyšším
správním soudem, že k prekluzi práva vyměřit či doměřit daň ve smyslu ust anovení §47
daňového řádu soud přihlédne jen k námitce účastníka řízení, vyslovený např. v rozsudcích
ze dne 17. 3. 2005, č. j. 6 Afs 25/2003 - 64, ze dne 28. 11. 2006, č. j. 2 Afs 1/2006 - 119,
ze dne 30. 4. 2008, a v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu
ze dne 23. 10. 2007, č. j. 9 Afs 86/2007 - 161; všechna citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního
soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz.
Jak již bylo vysloveno např. v rozsudcích Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 6. 2009,
č. j. 7 Afs 115/2008 - 80, a ze dne 12. 6. 2009, č. j. 7 Afs 114/2008 - 92, Nejvyšší správní soud
je povinen ve své další rozhodovací činnosti respektovat „zřetelně argumentačně“ vyjádřený
právní názor Ústavního soudu, byť citované usnesení rozšířeného senátu nebude nahrazeno
novým rozhodnutím rozšířeného senátu. Nejvyšší správní soud již v rozsudku ze dne 2. 4. 2009,
č. j. 1 Afs 145/2008 - 135, s ohledem na výše uvedené nálezy Ústavního soudu uvedl,
že „následky, které jsou s prekluzí spojeny, dosahují takové závažnosti, že soudy k nim mají povinnost přihlížet
i z moci úřední. Základním znakem prekluze totiž je, že její právní následky nastávají ex lege bez dalšího.
Jedním z těchto následků pak je zánik subjektivního práva oprávněného subjektu. Pokud by tedy soudy
v jimi projednávaných věcech nepřihlížely k prekluzi práva vyměřit či doměřit daň jenom proto, že prekluze nebyla
účastníky řádně namítnuta, pak by poskytovaly ochranu neexistujícím právům. Tím by se ovšem dostávaly
do rozporu se svým hlavním posláním, jak je vymezuje §2 s. ř. s. Uvedená charakteristika
(tedy že je třeba k ní přihlížet ex offo) je ostatně vlastní institutu prekluze ve všech právních odvětvích a není
důvodu, proč by tomu mělo být ve správním právu jinak.“ Dále Nejvyšší správní soud v tomto rozsudku
vyslovil, že povinnost přihlédnout k prekluzi i bez návrhu „nelze chápat tak, že by soudy musely
v každém svém rozhodnutí z oblasti finančního práva explicitně zdůvodňovat, zda v dané věci došlo či nedošlo
k prekluzi ve smyslu §47 daňového řádu. Pokud účastník řízení prekluzi nenamítal a soud poté,
co se touto otázkou zabýval, dospěl k závěru, že k prekluzi nedošlo, není nutné, aby své úvahy na dané téma
v odůvodnění svého rozhodnutí výslovně uváděl (...) Soud má povinnost vypořádat otázku prekluze tehdy,
je-li namítána, a v případě, že sám dospěje k závěru, že k prekluzi práva skutečně došlo.“
V dané věci stěžovatelka námitku prekluze práva vyměřit daň v řízení před městským
soudem neuplatnila a poprvé tak učinila až v doplnění kasační stížnosti. Za této procesní situace
nemůže Nejvyšší správní soud posoudit, zda v dané věci došlo k prekluzi práva daň doměřit
ve smyslu ustanovení §47 daňového řádu. Pokud by se touto otázkou zabýval,
aniž se s ní předtím vypořádal městský soud, nahradil by tímto postu pem ve své podstatě závěry
městského soudu a vzal by účastníkům řízení možnost obrany proti takto formulovaným
právním závěrům v opravném prostředku. Tím by nepřípustným způsobem zasáhl do procesních
práv stěžovatelky.
Jakkoliv byl tedy postup městského soudu v době, kdy napadený rozsudek vydal
(prosinec 2005), v souladu s tehdejším právním názorem Nejvyššího správního soudu
(viz např. rozsudek ze dne 17. 3. 2005, č. j. 6 Afs 25/2003 - 64), nelze jej vzhledem ke změně
judikatury nadále akceptovat a nelze ani dovodit, že se městský soud otázkou prekluze zabýval
a implicitně vyjádřil negativní závěr. Nejvyšší správní soud proto dospěl k závěru, že postup
městského soudu, který se prekluzí práva daň vyměřit či doměřit nezabýval, byl z výše uvedených
důvodů objektivně nezákonný.
K obsahu dalších stížních námitek Nejvyšší správní soud předesílá, že daňový subjekt
nemá nárok na odpočet daně z přidané hodnoty u jakéhokoliv deklarovaného přijatého
zdanitelného plnění, ale pouze v případě jsou-li splněny podmínky stanovené v ustanovení §19
odst. 1 a 2 zákona č. 588/1992 Sb. Jak ostatně uvedl i Ústav ní soud např. v usnesení
ze dne 11. 6. 2002, sp. zn. IV. ÚS 19/02, „[p]ro nárok na odpočet daně z přidané hodnoty musí být
prokázáno, že si plátce pořídil zdanitelné plnění, dále musí být prokázáno, že tato plnění použil plátce k dosažení
obratu za svá zdanitelná plnění a dále že odpočet je uplatňován na základě daňového dokladu, vystaveného
plátcem daně, který zdanitelné plnění uskutečnil. Povinností správce daně vša k není dokazovat daňovému
subjektu neexistenci jím tvrzených skutečností, ale je naopak povinností daňového subjektu existenci
těchto skutečností správním orgánům doložit.“ Existence účetních dokladů, tj. příjmových dokladů
či faktur, i když formálně bezvadných, proto sama o sobě ještě neprokazuje, že se operace,
která je jejich předmětem, skutečně uskutečnila. Zpochybňuje -li správce daně existenci
zdanitelného plnění, nedochází tím přitom ke zpochybnění účetnictví stěžovatelky (správce daně
netvrdí, že by příslušné účetní případy byly nesprávně, resp. vůbec, zaúčtovány) a správce daně
proto ani nemůže být povinen takové zpochybnění prokazovat; prokázání existence zdanitelného
plnění proto leží pouze na stěžovatelce.
K námitce porušení §31 odst. 9 daňového řádu a údajně bezbřehému důkaznímu
břemenu stěžovatelky lze uvést následující. V dané věci uplatnila stěžovatelka nárok na odpočet
daně z přidané hodnoty na základě faktury č. 80052 ze dne 9. 11. 1998 za přijatá zdanitelná plnění
od společnosti Šigstav, spol. s r. o. Jelikož správce daně měl pochybnosti o faktickém uskutečnění
tohoto deklarovaného přijatého zdanitelného plnění, byla stěžovatelka v průběhu daňového
řízení vyzvána k prokázání, že došlo k naplnění předmětu smlouvy uzavřené s touto společností
(výzva č. j. 41593/01/057930/3491 ze dne 23. 8. 2001). Jako důkaz předložila předmětnou
fakturu a „smlouvu o zprostředkování zajištění dokumentace a projektové dokumentace“
ze dne 30. 5. 1998 uzavřenou mezi ní a společností Šigstav, spol. s r. o.; jiné doklady včetně
objednávky příslušného zdanitelného plnění, jež měla být součástí uvedené smlouvy, stěžovatelka
nepředložila. Jak vyplývá z obsahu správního spisu, správce daně provedl rozsáhlé dokazování,
které shrnul ve zprávě o daňové kontrole, a zejména v doplnění k této zprávě.
V těchto dokumentech správce daně provedl vyhodnocení důkazních p rostředků,
na jehož základě dospěl k závěru, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno.
Avšak ani výslechem řady svědků nebylo jednoznačně prokázáno, zda společnost
Šigstav, spol. s r. o. prováděla deklarovanou činnost či nikoli. Tvrzení stěžovatelky v kasační
stížnosti, že po ní správce daně požadoval prokázat skutečnosti, které prokázat nemohla, není
podle názoru Nejvyššího správního soudu opodstatněné, neboť měla prokázat uskutečnění
zdanitelného plnění uvedeného v daňovém přiznání. Podle ustanovení §31 odst. 9 daňového
řádu je totiž povinností daňového subjektu prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět
v daňovém přiznání. V dané věci však na základě provedených důkazů nebylo možno učinit
jednoznačný závěr o tom, že stěžovate lkou deklarovaná zdanitelná plnění byla fakticky
uskutečněna. K prokázání skutečnosti tvrzené v daňovém řízení nestačí, jestliže důkazní
prostředky ji pouze nevylučují. Postup správce daně v dané věci je zcela v souladu s judikáty
Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu, na které ve své kasační stížnosti stěžovatelka
odkazuje. Nejvyšší správní soud proto považuje tento stížní bod za nedůvodný a závěr
městského soudu o neunesení důkazního břemene stěžovatelkou za zcela opodstatněný.
K námitce nesprávného hodnocení smlouvy o zprostředkování lze uvést, že městský soud
pouze vyslovil pochybnost o charakteru smlouvy a zhodnotil postup správních orgánů
při prokazování, zda došlo k plnění na základě této smlouvy, jako přiměřený. Nejvyšší správní
soud v této souvislosti zdůrazňuje, že v dané věci není podstatný charakter nebo typ uvedené
smlouvy, ale skutečnost, že stěžovatelka neprokázala, že bylo v souladu s touto smlouvou fakticky
plněno. K tomu lze odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 3. 2005,
č. j. 5 Afs 23/2003 - 122, publikovaný pod č. 1254/2007 Sb. NSS , v němž zdejší soud uvedl,
že „pro posouzení oprávněnosti nároku na odpočet daně z přidané hodnoty není důležit é, aby správce daně určil
přesně typ smlouvy, na jejímž základě bylo poskytnuto plnění, ale je rozhodující, aby daňový subjekt prokázal,
že byly splněny podmínky, za nichž lze odpočet uplatnit, a vyvrátil veškeré pochybnosti, které správce daně
vyjádřil“. S ohledem na výše uvedené považuje zdejší soud námitku žalobkyně za nedůvodnou.
Za nedůvodnou je nutné považovat i námitku dostatečnosti odpovědi správce daně
na žádost stěžovatelky o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní,
jež byla přiznána nebo za řízení uznána. V dané věci správce daně na žádost stěžovatelky
podle ustanovení §32 odst. 9 daňového řádu odpověděl tak, že odkázal na zprávu o daňové
kontrole a na její doplnění s tím, že tam je odůvodněn rozdíl mezi daní původně vyměř enou
a daní dodatečně vyměřenou. Z ustálené judikatury (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 2. 3. 2005, č. j. 2 Afs 46/2004 - 39) vyplývá, že v případě, kdy je dán rozpor
mezi daňovým přiznáním či dalšími podáními na straně jedné a rozho dnutím správce daně,
v němž chybí odůvodnění, na straně druhé, a důvod rozdílu byl již daňovému subjektu v řízení
sdělen například formou zprávy o provedené daňové kontrole, postačí ve sdělení na žádost
podle citovaného ustanovení daní a poplatků na tuto zprávu odkázat. Obdobně Nejvyšší
správní soud v rozsudku ze dne 12. 8. 2004, č. j. 2 Afs 8/2004 - 76, publikovaném
pod č. 400/2004 Sb. NSS, uvedl, že „sdělení důvodu rozdílu mezi přiznanou daní a daní vyměřenou
správcem daně podle §32 odst. 9 daňového řádu nemusí obsahovat žádné zvláštní náležitosti: obstojí,
pokud obsahuje označení důvodu a odkaz na jeho předchozí projednání“. Přijetí zákona č. 123/1998 Sb.,
o právu na informace o životním prostředí, a zákona č. 106/1999 Sb., o svobodném přístupu
k informacím, jistě znamenalo výrazný posun v otevřenosti veřejné správy, avšak tyto zákony ani
novelizace daňového řádu v roce 2002 nezměnily účel §32 odst. 9 daňového řádu, jímž není
informovat širokou veřejnost o činnosti správce daně. Naopak účelem institutu zakotveného
v ustanovení §32 odst. 9 daňového řádu je poskytnutí informace konkrétnímu daňovému
subjektu tak, aby na nově stanovený základ daně a daň byl schopen reagovat ve svém odvolání.
I z tohoto důvodu dochází uplatněním tohoto institutu ke stavění běhu odvolací lhůty. V daném
případě byl tento účel zcela naplněn, a stěžovatelka proto nebyla postupem správce daně nijak
zkrácena na svých právech. Správce daně jen využil své zákonné možnosti a požadovanou
informaci sdělil stěžovatelce formou odkazu na zprávu o daňové kontrole, jejíž obsah jí byl
prokazatelně znám. Nelze tedy hovořit o nutnosti odstraňovat nejistotu, o níž stěžovatelka
hovoří: žalovaný by nemohl stěžovatelce sdělit nic jiného, než co jí j iž bylo dostatečně sděleno
ve zprávě o kontrole a jejím doplnění. Podle názoru Nejvyššího správního soudu je zpráva
o daňové kontrole dostatečně přehledná a srozumitelná, i když obsáhlá – to je však důsledkem
rozsáhlého důkazního řízení, které správce daně provedl. Pokud tedy městský soud pro výše
namítanou vadu rozhodnutí finančního ředitelství nezrušil, posoudil věc v souladu se zákonem.
V dalším stížním bodě stěžovatelka poukázala na to, že jí nebylo umožněno, aby byla
přítomna a kladla otázky při výslechu svědků H ., L. a F. Touto otázkou se již dříve zabýval i
Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02, případně v nálezu ze dne
12. 5. 2004, sp. zn. I. ÚS 425/01. Ústavní soud dovodil, že právo na veřejné projednání věci v
přítomnosti daňového subjektu [§16 odst. 4 písm. e) daňo vého řádu] nelze vztahovat pouze k
jedné části daňového řízení - daňové kontrole, ale je ho třeba aplikovat vždy, je -li finančním
orgánem ve vztahu k daňovému subjektu prováděno dokazování (§31 citovaného zákona). Z
výše citovaného nálezu dále vyplývá, že pokud jsou prováděny výslechy osob dožádanými správci
daně, ať již formálně v postavení svědků či daňových subjektů, dopadá na ně právo daňového
subjektu účastnit se jich a klást jim otázky. Obdobně se Ústavní soud v nálezu ze dne 15. 1. 2002,
sp. zn. I. ÚS 54/01, vyjádřil, že v zájmu zachování principu rovnosti zbraní, nelze upřít
daňovému subjektu možnost klást svědku otázky při místním šetření (nebo posléze v rámci
daňové kontroly), a to navíc za situace, kdy daňový subjekt ani nebyl s protokolem o výslechu
tohoto svědka seznámen. Městský soud ke shodně formulovanému žalobnímu bodu uvedl, že se
v případě těchto úkonů jednalo o místní šetření za účelem zjištění, zda tyto osoby vystavovaly
faktury pro společnost Šigstav, spol. s r. o., a pokud byly těmto osobám kladeny i určité otázky,
nepřekročil jejich rozsah rámec šetření ohledně faktur. Na základě tohoto stížního bodu Nejvyšší
správní soud posuzoval, zda byla stěžovatelka v daném případě skutečně zkrácena na svém právu
ve smyslu ustanovení §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu, a v případě, že by tomu tak bylo, jaké
to pro věc mělo důsledky.
Z protokolu o ústním jednání ze dne 31. 8. 2001, č. j. 81740/048931/3509, vyplývá, že J.
H. byl mimo jiné dotazován, zda prováděl pro společnost Šigstav, spol. s r. o., nějaké práce, jak
předával stěžovatelce dokumentaci a zda spolupracoval při provádění projektové dokumentace s
jiným daňovým subjektem. Přitom předmětem tohoto jednání bylo „ověření faktury
FV č. 3/H2/99“. Z protokolů o ústním jednání sepsaných s P. L. dne 8. 7. 2002 a Z. F.
dne 11. 7. 2002 vyplývá, že také těmto osobám byly kladeny otázky týkající se jimi vystavených
konkrétních faktur. Závěr finančního ředitelství, s nímž se ztotožnil i městský soud, že v případě
těchto úkonů se jednalo pouze o místní šetření a nikoli o výslech svědků, nelze podle Nejvyššího
správního soudu akceptovat. Podle ustanovení §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu má daňový
subjekt, u něhož je prováděna daňová kontrola, právo klást svědkům a znalcům otázky při ústním
jednání a místním šetření. Prováděl-li správce daně místní šetření a v jeho průběhu kladl osobám,
které se ho zúčastnily, otázky, mělo být stěžovatelce umožněno uplatnit své právo ve smyslu
citovaného ustanovení. Protože správce daně postupoval v tomto případě v rozporu s citovaným
ustanovením, když stěžovatelce upřel právo klást vyslýchaným osobám otázky, má to za následek ,
že tyto výpovědi není možné v daňovém řízení použít, neboť se jedná o důkazy, které byly
získány v rozporu se zákonem.
S ohledem na výše uvedený závěr je nutno zkoumat, zda zjištěný skutkový stav správcem
daně poskytuje dostatečnou oporu pro závěr, ke kterému v daňovém řízení dospěl,
tj. že stěžovatelka neprokázala faktické uskutečnění deklarovaných plnění, u nichž uplatnila nárok
na odpočet daně z přidané hodnoty. Nejvyšší správní soud má za to, že tomu tak bylo,
neboť i bez výpovědí těchto svědků je možno dospět ke ste jnému právnímu závěru.
V čl. I. smlouvy o zprostředkování uzavřené dne 30. 5. 1998 je vymezen její předmět tak, že jím je
zajištění dokumentace a projektové dokumentace formou a v kvalitě dle požadavku stěžovatelky
s tím, že stěžovatelka bere na vědomí, že vlastní požadovanou dokumentaci bude zpracovávat
třetí subjekt. Podle čl. II. této smlouvy se smluvní strany shodly na tom, že plnění bude
prováděno ve prospěch stěžovatelky v etapách, a to v termínech a cenách uvedených
v konkrétních objednávkách, které jsou nedílnou přílohou s mlouvy. Tyto objednávky
však ke smlouvě připojeny nejsou a ani nebyly předloženy stěžovatelkou, která tak nebyla
schopna prokázat, jaká konkrétní ujednání uzavřená smlouva obsahovala. Při uzavírání
této smlouvy zastupovala společnost Šigstav, spol. s r. o. jednatelka Šigutová, která do protokolu
o ústním jednání uvedla, že o stěžovatelce ani o uvedené smlouvě jí není nic známo. Správcem
daně bylo také zjištěno, že společnost Šigstav, spol. s r. o. je nekontaktní. Dokumentace,
jejíž zprostředkování bylo předmětem zdanitelného plnění, předložena nebyla a rovněž nebyly
předloženy žádné jiné důkazy o tomto zprostředkování. Svědek Ing. M. K., zaměstnanec firmy
Škoda Mladá Boleslav, uvedl, že jeho podřízený pan K . zadal projektový úkol stěžovatelce, která
také projektovou dokumentaci dodala. Podle tvrzení tohoto svědka byla zpracovatelem této
dokumentace společnost Šigstav, spol. s r. o., což dovodil z toho, že na ní bylo razítko této
společnosti. Předmětná dokumentace však byla v době výslechu tohoto svědka skartována. Podle
názoru Nejvyššího správního soudu ani tímto důkazem nebyla prokázána zprostředkovatelská
činnost společnosti Šigstav, spol. s r. o. ve smyslu předmětné smlouvy. Zaměstnanci firmy
FORMKOV, spol. s r. o. sídlící ve stejné budově jako stěžovatelka – V. H., J. L., J. V. a J. K. -
neuvedli žádné relevantní skutečnosti týkající se zprostředkovatelské činnosti společnosti Šigstav,
spol. s r. o. Tento stížní bod není proto důvodný, když namítané pochybení nemělo vliv na
zákonnost rozhodnutí, a to z důvodu, že ani během rozsáhlého dokazování, které správce daně
provedl, nebylo žádným důkazem prokázáno, že společnost Šigstav, spol. s r. o. poskytla
stěžovatelce plnění v souladu se smlouvou. Odkaz na rozsudek jiného senátu městského soudu,
kterým bylo zrušeno rozhodnutí finančního ředitelství, je pak nepřípadný, neboť tento rozsudek
se týkal jiného zdaňovacího období a jiné daně.
Stěžovatelka také namítala, že jí bylo znemožněno unést důkazní břemeno, protože nebyl
proveden výslech jí navrhovaných svědků, tj. S. L., P. Z., L. Š., F. S. a dalších. K této námitce
Nejvyšší správní soud uvádí, že neprovedení výslechu svědků je podle jeho názoru dostatečně
odůvodněno v protokolu o ústním jednání ze dne 18. 12. 2002, č. j. 56016/02/057930/711,
jak také uvedl v napadeném rozsudku i městský soud. V souladu se zásadou volného hodnocení
důkazů zakotvenou v ustanovení §2 odst. 3 daňového řádu je zcela v pravomoci správce daně
posoudit závažnost jednotlivých důkazních prostředků. Správce daně není např. povinen vzít
v úvahu všechny důkazy navržené daňovým subjektem, neboť má právo je nejprve samostatně
posoudit, a tedy i vyloučit ze svého rozhodování. To, zda konstruktéři, jejichž výslechu se
stěžovatelka domáhala, předmětnou dokumentaci zhotovovali, přepracovávali, upravovali nebo
doplňovali, není pro danou věc podstatné. Rozhodující je, že nebylo prokázáno, že tato
dokumentace byla předtím zpracována, dodána nebo zprostředkována společností Šigstav, spol. s
r. o. Nejvyšší správní soud dále zdůrazňuje, že ani případná existence razítek společnosti Šigstav,
spol. s r. o. na dokumentaci by sama o sobě neprokazovala, že tato s polečnost skutečně poskytla
plnění ze smlouvy o zprostředkování. Za situace, kdy správci daně nebyly předloženy žádné
důkazy, které by prokazovaly, že společnost Šigstav, spol. s r. o. skutečně plnila svůj závazek
vůči stěžovatelce, je závěr správních orgánů i městského soudu, že stěžovatelka neunesla v dané
věci důkazní břemeno, logický a odůvodněný. K odkazu stěžovatelky na výslech J. H. ze dne
23. 1. 2006 pak kasační soud nemohl přihlédnout vzhledem k ustanovení §109 odst. 4 zákona
č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále též „ s. ř. s.“).
K námitce stěžovatelky ohledně nesprávného hodnocení výpovědí svědků V., K., H. a L.
Nejvyšší správní soud uvádí, že důkazní hodnota těchto výpovědí byla správním i orgány
i městským soudem posouzena správně. Argumentaci soudu nelze označit za obecnou floskuli:
ačkoliv výpovědi svědků nevylučují možnost dodání projektové dokumentace ze strany
společnosti Šigstav, spol. s r. o., současně ji však nijak neprokazují. Svědecké výpovědi prok azují
pouze existenci určitých obchodních styků mezi Ing. T. a Ladislavem Štemberkem, jednatelem
stěžovatelky, při kterých docházelo k předávání výpisů jednotlivých firem – odběratelů
stěžovatelky, jakož i předávání finančních částek, faktur a pokladních dokladů mezi těmito
osobami, případně předávání výkresové dokumentace a disket (viz výpověď svědka V . ze dne
25. 9. 2002, č. j. 44876/02/057930/4186). Z těchto skutečností však v žádném případě
nelze dovodit, že společnost Šigstav, spol. s r. o. skutečně poskytla stěžovatelce zdanitelné plnění
– projektovou dokumentaci. Pro takový závěr jsou uvedené svědecké výpovědi příliš obecné.
Městský soud také ve svém rozsudku nezpochybňoval, za kterou společnost prováděl platby
pan Štemberk; tato otázka je však pro posouzení existence zdanitelného plnění ze strany
společnosti Šigstav, spol. s r. o. zcela irelevantní. Ani tento stížní bod tedy není důvodný.
V neposlední řadě stěžovatelka v kasační stížnosti vyjádřila nesouhlas s postupem správce
daně v případě výslechu Ing. T.. Zdejší soud se otázkou zákonné povinnosti mlčenlivosti
daňových poradců zabýval ve svém rozsudku ze dne 25. 10. 2006, č. j. 2 Afs 7/2006 - 107,
v němž konstatoval, že „tvrdí-li osoba, která je daňovým poradcem, že daňovému subjektu poskytovala daňové
poradenství, může v daňovém řízení odmítnout vypovídat s poukazem na povinnost mlčenlivosti vyplývající z §6
odst. 8 zákona č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky.
Může tak učinit i za situace, kdy ji daňový subjekt zprostil povinnosti mlčenlivosti, neboť úvaha o nezbytnosti
ochrany zájmu klienta přísluší daňovému poradci. Ani při sporném náhledu na povahu smluvního vztahu
mezi daňovým poradcem a daňovým subjektem není v pravomoci správce daně jej k podání výpovědi přinutit “.
Nejvyšší správní soud k tomu podotýká, že v případě, kdy existuje spor mezi daňovým poradcem
a jeho klientem (v dané věci mezi Ing. T . a stěžovatelkou) o existenci smlouvy o poskytování
daňového poradenství, je jediným orgánem, který může tuto otázku vyřešit, soud v občanském
soudním řízení. Správce daně dostál všem svým povinnostem daným mu zákonem, neboť je
zřejmé, že v okamžiku, kdy zjistil, že je mezi Ing. T . a stěžovatelkou spor ohledně dané otázky,
předvolal ještě jednou Ing. T. a požádal o vysvětlení. Ten však setrval na svém stanovisku, že je
vázán mlčenlivostí. V dané věci se tedy jednalo podle ustanovení §28 odst. 1 daňového řádu o
předběžnou otázku, o které si správce daně učinil úsudek sám tak, že akcentoval absolutní zákaz
výpovědi daný mu §8 odst. 3 daňového řádu ve spojení s ustanovením §6 odst. 8 zákona
č. 523/1992 Sb. Jestliže tedy stěžovatelka byla jiného názoru, jak věc posoudit, měla možnost se
v občanském soudním řízení obrátit na soud, aby rozhodl, zda mezi ní a Ing. T. existovala
smlouva o poskytování daňového poradenství. V případě, že by soud rozhodl opačně než správce
daně, byl by to důvod pro obnovu řízení podle ustanovení §54 odst. 1 písm. c) daňového řádu. Z
tohoto důvodu neobstojí ani tato námitka.
Konečně lze souhlasit se stěžovatelkou v tom, že z ustanovení daňového řádu nevyplývá,
že by unesení důkazního břemene bylo spojeno pouze s přímými důkazy nebo důkazy
pozitivními. Je možné si jistě představit, že by poskytnutí zdanitelného plnění bylo prokázáno
i důkazy nepřímými; avšak z důkazů předložených v daňovém řízení lze vyvodit maximálně závěr,
že dodání předmětné dokumentace ze strany společnosti Šigstav, spol. s r. o. nelze zcela vyloučit.
Nicméně pokud stěžovatelka chce uplatnit nárok na daňový odpočet, n estačí pouze prokázat,
že existenci zdanitelného plnění nelze vyloučit, ale je nutné prokázat to, že ke zdanitelnému
plnění opravdu došlo. Pokud městský soud používá pojem „pozitivní důkaz“, míní tím zřejmě
důkaz existence zdanitelného plnění (na rozdíl od důkazu, který pouze existenci zdanitelného
plnění nevylučuje). Ačkoliv tento pojem daňový řád nezná, nelze dospět k závěru,
že by jeho použití znamenalo nezákonnost rozhodnutí městského soudu.
Námitkou stěžovatelky týkající se poměru mezi ustanovením §19 odst. 2 zákona
č. 588/1992 Sb. a §31 odst. 9 daňového řádu, jakož i námitkou porušení §31 odst. 8 písm. b)
a c) daňového řádu se Nejvyšší správní soud nezabýval. Tyto námitky stěžovatelka neuvedla
v žalobě; městský soud se proto jimi ve svém rozsudku n emohl zabývat a chybí tak podklad
k přezkumu kasačního soudu, což ve svém důsledku znamená nepřípustnost takových námitek
(§104 odst. 4 s. ř. s.). Ze stejného důvodu se Nejvyšší správní soud nemohl zabývat
ani námitkami uvedenými v doplnění kasační stížnosti, s výjimkou námitky prekluze práva
vyměřit daň, neboť nešlo o doplnění stávajících žalobních bodů, ale o body nové: porušení §16
odst. 4 písm. a) daňového řádu, nutnost výslechu svědka Tučka k dalším skutečnostem,
na které se nevztahuje povinnost mlčenlivosti a nezákonnost výzev vydaných podle §43
téhož zákona.
Vzhledem k výše uvedenému závěru o nezákonnosti napadeného rozsudku v otázce
prekluze práva vyměřit daň, Nejvyšší správní soud napadený rozsudek Městského soudu v Praze
podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil, a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm bude městský
soud vázán právním názorem vysloveným v rozsudku zdejšího soudu. V novém řízení rozhodne
městský soud i o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí n e js o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 2. prosince 2009
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu