ECLI:CZ:NS:2023:8.TDO.1104.2022.1
sp. zn. 8 Tdo 1104/2022-863
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 15. 3. 2023 o dovoláních, která podali obvinění 1) D. T. , nar. XY, trvale bytem XY, a právnická osoba 2) F. S. , IČO XY, se sídlem XY, proti usnesení Vrchního soudu v Olomouci ze dne 19. 7. 2022, sp. zn. 2 To 43/2022, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Krajského soudu v Brně, pod sp. zn. 10 T 1/2022, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněných D. T. a právnické osoby F. S., odmítají .
Odůvodnění:
I. Rozhodnutí soudů nižších stupňů
1. Rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 6. 4. 2022, sp. zn. 10 T 1/2022, byli obvinění D. T. a právnická osoba F. S., IČO XY, sídlem XY (dále jako „společnost F. “) uznáni vinnými v bodech I. a II. zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku, každý samostatně, za jednání spočívající v tom, že právnická osoba F. S., jednající v rámci své činnosti a svým jménem prostřednictvím obviněného D. T. jako jednatelem,
se záměrem snížit daňovou povinnost na dani z příjmů právnických osob stanovenou zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jako „zákon č. 586/1992 Sb.“) do daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob (dále jako „DPPO“) společnosti F. za zdaňovací období roku 2015, podaného dne 21. 6. 2016 u správce daně - Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj, Územní pracoviště Brno I, Příkop č. p. 25, Brno, ani do jeho příloh, nezahrnuli transakce vyplývající z kupní smlouvy o převodu nemovitostí ze dne 28. 7. 2015, uzavřené mezi společností F. , jako prodávající, a společností N., IČ: XY, se sídlem XY, jako kupující, a v této souvislosti pro účely postupu, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daně v daňovém řízení, neevidovali a před správcem daně zatajili výnos z prodeje nemovitého majetku společnosti za celkovou kupní cenu ve výši 52.000.000 Kč, čímž zkrátili Českou republiku zastoupenou správcem daně – Finančním úřadem pro Jihomoravský kraj, Územní pracoviště Brno I, na dani z příjmů právnických osob o částku ve výši 6.048.080 Kč.
2. Obvinění byli odsouzeni podle §240 odst. 2 tr. zákoníku tak, že obviněnému D. T. byl za použití §67 odst. 1, 3 tr. zákoníku a §68 odst. 1, 2, 3 a 5 tr. zákoníku uložen peněžitý trest ve výměře 3.000.000 Kč složený z 400 celých denních sazeb s výší denní sazby 7.500 Kč, a obviněné společnosti F. byl podle §18 odst. 1, odst. 2 t. o. p. o. a §68 odst. 1 tr. zákoníku uložen peněžitý trest ve výměře 600.000 Kč složený z 400 celých denních sazeb s výší denní sazby 1.500 Kč.
3. Vrchní soud v Olomouci jako soud odvolací usnesením ze dne 19. 7. 2022, sp. zn. 2 To 43/2022, odvolání obou obviněných a odvolání státního zástupce podané v neprospěch obviněných podle §256 tr. ř. zamítl jako nedůvodná.
II. Dovolání obviněných
4. Oba obvinění napadli usnesení odvolacího soudu prostřednictvím obhájců samostatně podanými obsahově téměř zcela shodnými dovoláními. Obviněný D. T. navíc vytýkal porušení práva na spravedlivý proces tím, že veřejnému zasedání nemohl být přítomen jím zvolený obhájce, který byl soudem přinucen k realizaci obhajoby svého klienta prostřednictvím ustanoveného substituta. V ostatních výhradách se obě dovolání shodovala.
5. Obvinění stejně formulová dovolání opřeli o důvody podle §265b odst. 1 písm. g), h), m) tr. ř., neboť tvrdili, že odvolací soud se odvoláním zabýval jen velmi okrajově, když pouze stručně konstatoval, že neshledává v odůvodnění soudu prvního stupně žádné vady, na konkrétní námitky obviněných nereagoval a poukaz na nedostatky v právním posouzení nevyvrátil, v čemž shledali nepřezkoumatelnost tohoto usnesení. Za nedostatečná rozhodná skutková zjištění určující pro naplnění znaků trestného činu, která jsou ve zjevném rozporu s obsahem provedených důkazů, označili okolnosti vztahující se k subjektivní stránce předmětného zločinu, protože soudy zjednodušily celý skutek na pouhé konstatování, že při vědomosti o uzavření předmětné kupní smlouvy i došlé úhradě za předmětné nemovité věci, nemůže být sporu o naplnění subjektivní stránky skutkové podstaty v podobě úmyslu. Z obsahu provedených důkazů však vyplývá, že obviněný musel v daném období počítat s vysokou pravděpodobností zneplatnění předmětné kupní smlouvy napadené dvěma civilními žalobami, což by znamenalo vrátit kupní cenu a s nejistým výsledkem nárokovat vrácení (potenciálně) uhrazené DPPO.
6. Extrémní rozpor mezi skutkovými zjištěními soudů a provedenými důkazy obvinění spatřovali v tom, že soudy bagatelizovaly úvahy obhajoby, a odvolací soud v bodě 8. svého usnesení uvedl, že „oba obžalovaní měli od počátku vědomost o vzniku daňové povinnosti, neboť společnosti F. byla uhrazena v plné míře kupní cena za prodané nemovitosti a zinkasovaná částka se tak stala v plné míře jejím příjmem…i přes probíhající spory nebyla ani kupujícím uzavřená kupní smlouva žádným způsobem zpochybněna…a celá zinkasovaná částka za prodej nemovitého majetku byla i nadále v plné dispozici obviněné právnické osoby…“, protože tím v zásadě poukazoval na to, že společnost F. kupní smlouvu nerozporovala. Obvinění nepovažovali za vhodný ani odkaz odvolacího soudu na judikaturu soudů, která byla přijata až po spáchání trestného činu, avšak v předmětné době neexistovala. Nebylo proto možné vycházet z usnesení Nejvyššího soudu ze dne 25. 4. 2018, sp. zn. 5 Tdo 415/2017, které bylo vyneseno více než dva roky poté, co byl obviněný povinen předmětné daňové přiznání podat. Soud prvního stupně nepoukázal na žádné mladší rozhodnutí, které by do předmětné věci vneslo jasno. Odvolací soud nevyvrátil ani odkaz obviněných na usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. 6 Afs 161/2014, podle něhož „absolutní neplatnost kupní smlouvy o převodu nemovitostí, na jejímž základě má být vyměřena daň, je skutečností, která vylučuje vznik povinnosti podat daňové přiznání, a to bez ohledu na stav zápisu v katastru nemovitostí“. Zmínili i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, sp. zn. 2 Afs 179/2014, že „správce daně není příslušný k posuzování platnosti či neplatnosti smluv uzavřených mezi subjekty na poli soukromého práva a vyskytne-li se v řízení předmětná otázka, pak je správce daně povinen zjistit, zda o této otázce již příslušný orgán nebo soud pravomocně rozhodl a nemůže si sám učinit úsudek.“ Tato dvě rozhodnutí existovala v době činu, a pokud by o ně soudy opřely své úvahy, nemohly by dojít k závěru o naplnění subjektivní stránky skutkové podstaty předmětného zločinu.
7. Porušení práva na spravedlivý proces obviněný D. T. spatřoval v tom, že mu nebylo důsledkem nesprávného postupu odvolacího soudu umožněno, aby se veřejného zasedání o odvolání účastnil jím zvolený obhájce JUDr. Ludvík Ševčík ml., s nímž má dlouholetou zkušenost, a je znám dobrým vedením obhajoby v trestních věcech. Odvolací soud nedůvodně odmítl vyhovět jeho požadavku na odročení veřejného zasedání z důvodu dlouhodobě plánované dovolené [organizace dětských letních táborů, což je veřejně záslužná činnost, která ve smyslu §203 odst. 2 písm. h) zákoníku práce umožňuje zaměstnanci pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu]. Podle obviněného bylo nemístné, aby advokát neměl možnost se v rámci své profese rovněž věnovat činnosti v obecném zájmu, aniž by za to byl jakkoliv sankcionován ze strany třetích osob. Odvolací soud bez zjišťování bližších okolností prakticky ihned nevyhověl jeho žádosti o odročení, což představuje porušení práva na obhajobu, i když je možné zastoupení obhájce na základě substituční plné moci, neboť je nutné respektovat právo obviněného komunikovat a vést obhajobu s osobou konkrétního advokáta, kterého ke své obhajobě zmocnil. Substituce v daném případě byla ze strany odvolacího soudu obviněnému vnucena, čímž byla porušena ústavně garantovaná práva obviněného, neboť soud nesmí zasahovat do vztahu mezi obhájcem a jeho klientem (srov. např. rozsudek ESLP ze dne 19. 12. 1989 ve věci Kamasinski proti Rakousku; stížnost č. 9783/82, bod 65.) obzvlášť, když je patrno, že obvinění nečinili obstrukce, kterými by se pokoušeli trestní věc zdržovat.
8. V závěru dovolání dovolatelé navrhli, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil usnesení Vrchního soudu v Olomouci ze dne 19. 7. 2022, sp. zn. 2 To 43/2022, případně též i vadné řízení tomuto usnesení předcházející, a podle §265l odst. 1 tr. ř. přikázal příslušnému soudu, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Rovněž oba požádali o odložení výkonu rozhodnutí podle §265o odst. 1 tr. ř.
III. Z vyjádření Nejvyššího státního zastupitelství
9. Státní zástupkyně působící u Nejvyššího státního zastupitelství (§265h odst. 2 tr. ř.) zdůraznila, že přestože jsou dovolací námitky obou dovolatelů formálně podřaditelné pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. m) tr. ř. ve spojení s §265b odst. 1 písm. g) a h) tr. ř., a s určitou mírou tolerance i pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. c) tr. ř., tak dovolání jsou zjevně neopodstatněná. K rozporované subjektivní stránce souzeného zločinu v této souvislosti poukázala na přiléhavé odůvodnění nalézacího soudu v bodech 49. a 50. rozsudku, jenž u obviněného dovodil minimálně nepřímý úmysl. Vztahovala-li přitom obviněná společnost F. případnou absenci subjektivní stránky u obviněné fyzické osoby k okolnosti vylučující přičitatelnost jejího jednání právnické osobě, nelze jí přisvědčit. V obecné rovině totiž ve smyslu §8 odst. 4 písm. d) t. o. p. o. pro trestní odpovědnost právnické osoby není rozhodné, zda jednající fyzická osoba splňuje požadavky kladené na trestně odpovědný subjekt (srov. závěry Nejvyššího soudu z rozsudku ze dne 28. 7. 2020, sp. zn. 3 Tz 70/2019). V projednávané věci je však zřejmé, že u dovolatele byla naplněna subjektivní stránka trestného činu, a tudíž je čin podle §8 odst. 1 písm. a), odst. 2 písm. a) t. o. p. o. přičitatelný i samotné dovolatelce.
10. Vytýkali-li dovolatelé, že soudy aplikovaly zejména usnesení Nejvyššího soudu ze dne 25. 4. 2018, sp. zn. 5 Tdo 415/2017, tedy rozhodnutí vydané až po spáchání činu, a v daném právním smyslu poukazují na bod 8. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. 6 Afs 161/2014, jde o neúplnou interpretaci uvedeného usnesení, v němž rozšířený senát dospěl k závěru, že je třeba rozlišovat hmotněprávní a procesní rovinu (body 33. až 35. citovaného usnesení), a v konturách tehdy projednávané věci dospěl k závěru, že procesní povinnost podat daňové přiznání vždy vznikala v závislosti na objektivní skutečnosti, jíž v tehdy řešené věci byl zápis vkladu do katastru nemovitostí (bod 35. citovaného usnesení), a to nehledě na případnou absolutní neplatnost kupní smlouvy, jež by mohla být posouzena správcem daně v navazujícím řízení (bod 35. citovaného usnesení). Podle státní zástupkyně jsou tyto závěry plně aplikovatelné i na projednávanou věc. Procesní povinnost právnické osoby podat přiznání k DPPO plyne obecně z §38m zákona č. 586/1992 Sb. Přitom v přiznání k dani z příjmů musí daňový subjekt uvést všechny příjmy, jež v příslušném zdaňovacím období získal (srov. Pelc, V. Daně z příjmů. Praha: C. H. Beck, 2021, s. 561.). To platí nehledě na případnou absolutní neplatnost kupní smlouvy, jíž by si mohl posoudit správce daně jako předběžnou otázku podle §99 odst. 1 zákona č. 280/1990 Sb., daňového řádu (dále jako „daňový řád“) v navazujícím daňovém řízení za předpokladu, že neexistuje pravomocné rozhodnutí jiného orgánu veřejné moci, jímž by byl ve smyslu §99 odst. 1 věty druhé daňového řádu vázán. K rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, sp. zn. 2 Afs 179/2014, konstatovala, že správně jde o rozsudek ze dne 22. 1. 2010, sp. zn. 5 Afs 64/2009, jehož text je ve výše zmiňovaném rozhodnutí pouze reprodukován ve formě přímé citace, a poukázala na jeho závěr spočívající v tom, že „správce daně není a priori příslušný k posuzování platnosti či neplatnosti smluv uzavřených mezi subjekty na poli soukromého práva. […] Vyskytne-li se v řízení předběžná otázka, je správce daně povinen především zjistit, zda o této otázce již příslušný správní orgán nebo soud pravomocně nerozhodl, je-li tomu tak, nemůže si již učinit úsudek sám“. Dovolatelé přitom přehlížejí, že na konci stejného odstavce se nachází další věta, jež je pro projednávanou věc stěžejní, a to: „Správce daně… je oprávněn učinit si nepochybně postupem podle §28 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní o otázce, která je pro vyměření daně zásadní, úsudek, s výjimkami v zákoně uvedenými, i sám.“. Tyto závěry jsou přitom plně aplikovatelné i za účinnosti „nového“ daňového řádu, jenž předběžnou otázku upravuje v §99. S ohledem na výše uvedené je tak zřejmé, že i tato judikatura plně dopadá na projednávanou trestní věc.
11. Státní zástupkyně se neztotožnila ani s tím, že by soudy nepřípadně aplikovaly judikaturu, jež vznikla až po vytýkaném jednání, neboť se nejednalo o řešení otázky zásadního právního významu, jelikož povinnost přiznat tyto příjmy existovala před i po vydání citovaného rozhodnutí Nejvyššího soudu. Nejedná se ani o otázku, jež by byla před vydáním citovaného usnesení jakkoli komplikovaná a pro svoji složitost zatěžující pro adresáty právních norem. Retrospektivní působení judikatury se uplatní u tzv. incidentní retrospektivy judikatorních změn, což znamená, že judikatorní změna se promítne nejen prospektivně, ale i do všech probíhajících nepravomocně skončených řízení, nahlížeje na nový výklad práva jako na nápravu dřívějšího závadného stavu (srov. Kühn, Z. Prospektivní a retrospektivní působení judikatorních změn. Právní rozhledy, 2011, č. 6, s. 191-197). V projednávané trestní věci o takovou výjimečnou okolnost však nejde, protože výše citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu nemohla založit legitimní očekávání dovolatelů v tom směru, jejž tvrdí, neboť ve svém důsledku pouze opodstatňují trestní postih dovolatelů. Usnesení Nejvyššího soudu ze dne 25. 4. 2018, sp. zn. 5 Tdo 415/2017, žádný judikatorní odklon od judikatury, ohledně níž by dovolatelé mohli mít legitimní očekávání, nepředstavuje. Námitku obviněných proto označila za neopodstatněnou.
12. Výhradě obviněného ohledně porušení jeho práva na obhajobu u veřejného zasedání o odvolání rovněž nepřisvědčila, i když je určitým způsobem podřaditelná pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. c) tr. ř., který obviněný neuvedl. Odkázala na znění ustanovení §26 odst. 1 zákona č. 85/1996 Sb., o advokacii, podle něhož se advokát v rámci svého pověření může dát zastoupit jiným advokátem. Pokud se tedy zvolený obhájce nemůže zúčastnit nařízeného veřejného zasedání a nechá se zastoupit substitutem, nejde o porušení práva na obhajobu, přičemž soud není povinen odročit veřejné zasedání (srov. např. Šámal, P., Púry, F. [§265b] In: Šámal, P. a kol. Trestní řád. Praha: C. H. Beck, 2013, 7. vyd., s. 3159).
13. Nad rámec dovolání státní zástupkyně zmínila, že nedošlo k porušení zásady subsidiarity trestní represe (viz body 64. až 68. rozsudku nalézacího soudu), a nepřisvědčila ani námitce o nepřezkoumatelnosti usnesení odvolacího soudu s tím, že i když je odůvodnění citovaného usnesení koncipováno poněkud stručněji, veškeré námitky dovolatelů v něm byly obsahově vypořádány (k tomu srov. např. rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 18. 12. 2008 sp. zn. II. ÚS 2947/08, usnesení Nejvyššího soudu ze dne 9. 11. 2016 sp. zn. 6 Tdo 1503/2016, anebo také rozsudek Evropského soudu pro lidská práva ze dne 21. 1. 1999 ve věci García Ruiz proti Španělsku, č. stížnosti 30544/96).
14. Když neshledala státní zástupkyně porušení zásady in dubio pro reo , shledala, že dovoláním napadené rozhodnutí netrpí dovolateli vytýkanými vadami, a tudíž navrhla, aby Nejvyšší soud dovolání podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněná odmítl.
15. Vyjádření státní zástupkyně bylo zasláno obhájcům obviněných k případné replice, nicméně ti k němu do dne konání neveřejného zasedání u Nejvyššího soudu žádné připomínky neuvedli.
IV. Přípustnost dovolání
16. Nejvyšší soud jako soud dovolací shledal, že dovolání obou obviněných jsou přípustná podle §265a odst. 1, odst. 2 písm. h) tr. ř., byla podána oprávněnými osobami podle §265d odst. 1 písm. c), odst. 2 tr. ř., v zákonné lhůtě a na místě, kde lze toto podání učinit (§265e odst. 1, 2 tr. ř.).
V. Obecně k důvodům dovolání
17. Obvinění dovolání opřeli shodně o důvody §265b odst. 1 písm. g), h), m) tr. ř. a na jejich základě Nejvyšší soud zkoumal, zda uplatněné výhrady odpovídají jejich zákonnému vymezení, protože dovolání lze podat pouze s odkazem na některý z důvodů uvedený v §265b odst. 1, 2 tr. ř.
18. Důvod podle §265b odst. 1 písm. m) tr. ř., spočívá v tom, že bylo rozhodnuto o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., aniž byly splněny procesní podmínky stanovené zákonem pro takové rozhodnutí nebo přestože byl v řízení mu předcházejícím dán důvod dovolání uvedený v písmenech a) až l). Obvinění svá dovolání směřovali proti usnesení Vrchního soudu v Olomouci ze dne 19. 7. 2022, sp. zn. 2 To 43/2022, a rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 6. 4. 2022, sp. zn. 10 T 1/2022, jímž došlo k zamítnutí jejich odvolání i odvolání státního zástupce podle §256 tr. ř., a tudíž předmětný důvod uplatnili v jeho druhé alternativě, protože odvolací soud jimi podaná odvolání s uvedeným závěrem věcně přezkoumal. V souladu s touto variantou spatřovali v předcházejícím řízení vady vymezené v důvodech podle §265b odst. 1 písm. g), h) tr. ř.
19. Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze požadovat odstranění procesních vad, pro něž rozhodná skutková zjištění mající určující význam pro naplnění znaků trestného činu nemohou obstát, jestliže jsou ve zjevném rozporu s obsahem provedených důkazů nebo jsou založena na procesně nepoužitelných důkazech anebo ve vztahu k nim nebyly bez konkrétních důvodů provedeny navrhované podstatné důkazy. Postačí, když je naplněna alespoň jedna z těchto variant. Vždy je však třeba, aby v jejich důsledku byla vytýkána skutková zjištění, která mají určující význam pro naplnění znaků trestného činu, jenž je na nich založen. Prostřednictvím tohoto důvodu nelze napadat jakoukoliv skutkovou okolnost, s níž se obviněný neztotožnil, ale jen takovou, která je rozhodná pro naplnění některého ze znaků skutkové podstaty posuzovaného trestného činu.
20. Prostřednictvím důvodu podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř. je možné namítat, že napadená rozhodnutí a jim předcházející řízení vykazují vady spočívající v nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Tento důvod slouží k přezkoumání správnosti právního posouzení činu, jak bylo v původním řízení zjištěno a jeho souladnosti s příslušnými ustanoveními hmotného práva, anebo vadnosti jiného hmotně právního posouzení. Posouzení správnosti právních otázek ve smyslu uvedeného dovolacího důvodu se provádí na základě skutkového stavu zjištěného soudy prvního, příp. druhého stupně, přičemž Nejvyšší soud jimi učiněná skutková zjištění nemůže změnit, a to jak na základě případného doplnění dokazování, tak ani v závislosti na jiném hodnocení v předcházejícím řízení provedených důkazů (srov. nález Ústavního soudu ze dne 8. 7. 2003, sp. zn. IV. ÚS 564/02, dále přiměřeně usnesení ze dne 9. 4. 2003, sp. zn. I. ÚS 412/02, ze dne 24. 4. 2003, sp. zn. III. ÚS 732/02, ze dne 9. 12. 2003, sp. zn. II. ÚS 760/02, ze dne 30. 10. 2003, sp. zn. III. ÚS 282/03, ze dne 15. 4. 2004, sp. zn. IV. ÚS 449/03, aj.).
21. Nejvyšší soud je též povinen respektovat (k tomu viz např. nálezy Ústavního soudu ze dne 25. 4. 2004, sp. zn. I. ÚS 125/04, ze dne 18. 8. 2004, sp. zn. I. ÚS 55/04, ze dne 31. 3. 2005, sp. zn. I. ÚS 554/04, stanovisko pléna ze dne 4. 3. 2014, sp. zn. Pl. ÚS st. 38/14) nutnost odstranit nesprávnou realizaci důkazního řízení jako následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení postulátů spravedlivého procesu, a to při porušení pravidel spravedlivého procesu ve smyslu článku 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod a článků 36 a 38 Listiny základních práv a svobod.
22. Obvinění tato základní pravidla v rámci uplatněných důvodů dovolání respektovali a své námitky vyjádřili v souladu s §265b odst. 1 písm. g), h), tr. ř., neboť namítali, že učiněná skutková zjištění sloužící zejména k objasnění subjektivní stránky trestného činu podle §240 odst. 1, 2 písm. c) tr. zákoníku jsou ve zjevném rozporu s obsahem provedených důkazů [§265b odst. 1 písm. g) tr. ř.], a že nejednali zaviněně s úmyslem zkrátit daň, když vycházeli z toho, že kupní smlouva byla napadena žalobou v občanskoprávním řízení, a trestné jednání není v důsledku nedostatku zavinění u obviněného přičitatelné obviněné jako jím vedené právnické osobě [§265b odst. 1 písm. h) tr. ř.].
23. Nejvyšší soud, když shledal, že námitky obviněných odpovídají zákonem vymezeným podmínkám, posuzoval, zda jsou jejich dovolání důvodná, přičemž při své přezkumné povinnosti respektoval, že je vázán uplatněnými dovolacími důvody a jejich odůvodněním (§265f odst. 1 tr. ř.) a není povolán k revizi napadeného rozhodnutí z vlastní iniciativy (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 9. 8. 2006, sp. zn. 8 Tdo 849/2006).
VI. K právu na obhajobu obviněného D. T.
24. Pokud obviněný D. T. v dovolání samostatně vytýkal, že odvolací soud porušil jeho právo na obhajobu, když neodročil veřejné zasedání na žádost jím zvoleného obhájce, a bylo konáno za přítomnosti jím ustanoveného substituta, je nutné uvést, že tato námitka nedopadá na žádný z dovolacích důvodů podle §265bodst. 1 písm. g), h), m) tr. ř., a obviněný ji proto uplatnil mimo jejich zákonné vymezení. Nejvyšší soud připomíná, že byť je možné v rámci dovolání prostřednictvím důvodu podle §265b odst. 1 písm. c) tr. ř. (jenž obviněný neuvedl), vytýkat, že obviněný neměl v řízení obhájce, ač ho podle zákona měl mít, o takovou situaci v posuzované věci nejde. Nejvyšší soud poukazuje na to, že s ohledem na podmínky §36 odst. 3 tr. ř. jde v posuzované věci u obviněného D. T. o případ nutné obhajoby (je podle §240 odst. 2 tr. zákoníku ohrožen trestní sazbou osmi let, tedy horní hranice trestu odnětí svobody zde přesahuje pět let), takže musí být po celé trestní řízení zastoupen obhájcem, avšak jak se podává z obsahu spisu, k porušení této povinnosti nedošlo, a nebylo zjištěno, že obviněný v některém stádiu tohoto trestního řízení obhájce neměl. Ostatně ani takový nedostatek obviněný nevytýká, neboť brojí proti tomu, že u veřejného zasedání, u něhož vadu spatřuje, byl zastoupen substitutem zplnomocněným zvoleným obhájcem. Nešlo proto o situaci, kdy by za podmínek nutné obhajoby ve smyslu §36 tr. ř. žádného obhájce zvoleného (§37 tr. ř.) nebo ustanoveného (§38 tr. ř.) neměl, a proto nelze dovozovat porušení článku 6 odst. 3 písm. c) Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jako „Úmluva“) a článku 40 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále jako „Listina“).
25. V přezkoumávané věci se z obsahu spisu podává, že obviněný si zvolil obhájce JUDr. Ludvíka Ševčíka, ml., na základě plné moci ze dne 12. 5. 2021, v níž je kromě jiného výslovně uvedeno, že obviněný souhlasí s tím, že si za sebe zvolený obhájce může ustanovit zástupce (srov. č. l. 102 spisu). Obhájce obviněného byl odvolacím soudem řádně vyrozuměn o konání veřejného zasedání nařízeného na den 19. 7. 2022 (srov. doručenku u č. l. 798 spisu), a dne 27. 6. 2022 zaslal odvolacímu soudu žádost o odročení veřejného zasedání proto, že od 11. 7. 2022 do 22. 7. 2022 má již dlouhodobě naplánovanou dovolenou a žádá o odročení zasedání na pozdější termín, vyjma termínu ve dnech od 8. 8. do 12. 8. 2022 (srov. č. l. 799 spisu). Soud na tuto žádost reagoval dne 28. 6. 2022 sdělením, že jí nevyhovuje, protože čerpání dovolené nemůže být důvodem pro změnu termínu nařízeného soudního jednání, když obhájci nic nebrání v tom, aby obhajoba obviněného byla zajištěna formou substituce (viz č. l. 802 spisu). Na základě toho byla obhájcem substituční plná moc udělena advokátu Mgr. Marku Pšenkovi (obhájci obviněné právnické osoby) dne 18. 7. 2022 (č. l. 803 spisu). Tento substitut se veřejného zasedání aktivně účastnil, a to bez jakýchkoliv výhrad obviněného o porušení jeho práv (srov. protokol o veřejném zasedání na č. l. 804 až 805 spisu).
26. Z uvedeného je zjevné, že obhajoba obviněného při veřejném zasedání byla dostatečně zajištěna, neboť i obviněný byl veřejnému zasedání přítomen a byl při existenci nutné obhajoby zastoupen. Pro tyto závěry není rozhodné, že tímto obhájcem byl tzv. substitut, protože plná moc, jíž obviněný obhájci udělil, tuto možnost zahrnovala, a tedy bylo postupováno v souladu s §26 odst. 1 zákona č. 85/1996 Sb., o advokacii ve znění pozdějších předpisů, podle něhož se advokát v rámci svého pověření může dát zastoupit jiným advokátem. Substituce (zastoupení advokáta u jednání) je tradičním advokátním institutem, při němž advokát pověří jiného advokáta (substituta) svým zastoupením. Zákon o advokacii umožňuje advokátovi dát se zastoupit jiným advokátem. Zásadně tedy platí, že advokát tohoto práva může využít. Důležitou podmínkou je však sousloví „v rámci svého pověření“. Vždy záleží na dohodě advokáta s klientem a není vyloučeno, že klient si při převzetí právního zastoupení s advokátem vymíní, že si substituci nepřeje, a advokát všechny jeho záležitosti obstará osobně. Takové ujednání je legitimní a advokát je nemůže jednostranně porušit. O takové ujednání však v projednávané věci nešlo, neboť obviněný D. T. v plné moci, jíž udělil JUDr. Ludvíku Ševčíkovi, ml., vyjádřil svůj souhlas s tím, aby se obhájce při jednání nechal zastoupit jiným advokátem. Stalo-li se tak, byl takový postup plně v souladu s vůlí obviněného. Okolnost, že k takovému kroku dal odvolací soud impuls proto, že neakceptoval žádost o odročení veřejného zasedání z důvodu čerpání dovolené, na jeho zákonnosti nic nemění. Uvedený postup soudu je v souladu s judikaturou Nejvyššího soudu, podle níž, když se zvolený obhájce nemůže zúčastnit nařízeného veřejného zasedání a nechá se zastoupit jiným advokátem, nejde o porušení práva na obhajobu a soud není povinen odročit veřejné zasedání. Proběhne-li veřejné zasedání za přítomnosti advokáta (substituta) pověřeného obhájcem, není naplněn dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. c) tr. ř. (srov. rozhodnutí č. 6/2013 Sb. rozh. tr. a též Šámal, P. a kol. Trestní řád II. §157 – 314s. Praha: C. H. Beck, 2013, 7. vyd., s. 3159).
27. Ze všech těchto důvodů Nejvyšší soud uvedené námitce obviněného D. T. nepřisvědčil, neboť popsaným postupem odvolacího soudu nedošlo k porušení jeho práva na obhajobu.
VII. K námitkám obou dovolatelů
28. Oba dovolatelé brojili jak vůči nedostatkům ve skutkových zjištěních, tak i v právním posouzení, což koresponduje s důvody dovolání podle §265b odst. 1 písm. g), h) tr. ř., nad jejichž rámec tvrdili, že se odvolací soud nezabýval dostatečně všemi výhradami, jež v odvolání uplatnili, a proto shledávali napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným.
29. Posoudí-li se však obsah dovoláními napadeného rozhodnutí, nelze této námitce vyhovět. Nepřezkoumatelným je takové rozhodnutí, není-li z jeho odůvodnění patrný vztah mezi provedenými důkazy a předmětným skutkovým závěrem, který je významný z hlediska právního posouzení věci. To za podmínky, že nelze dospět k závěru, že by provedené, byť výslovně nehodnocené (resp. neoznačené) důkazy vylučovaly jiný skutkový závěr, než k jakému dospěl obecný soud, a nejde-li současně o pouhý formální nedostatek (srov. nález Ústavního soudu ze dne 27. 2. 2014, sp. zn. III. ÚS 1836//2013).
30. Tak tomu v posuzované věci není, protože z napadeného usnesení vrchního soudu, jenž rozsudek krajského soudu přezkoumal, vyplývá, že v odůvodnění reagoval na námitky obviněného, a není vadou, jestliže tak učinil stručně s odkazem na jinak správné a dostatečně zdůvodněné pasáže rozsudku soudu prvního stupně. Nelze se proto ztotožnit s výhradami obviněných, že přezkoumávané rozhodnutí je vadné proto, že odvolací soud podrobně nereagoval na všechny vznesené námitky. Je třeba upozornit, že závazek plynoucí z čl. 6 odst. 1 Úmluvy promítnutý do podmínek kladených na odůvodnění soudních rozhodnutí, nemůže být chápán tak, že je vyžadována podrobná odpověď na každý argument (vznesenou námitku), protože odvolací soud se při zamítnutí odvolání v principu může omezit na převzetí odůvodnění soudu nižšího stupně (srov. usnesení Ústavního soudu ze dne 18. 12. 2008, sp. zn. II. ÚS 2947/08, a rovněž rozsudek velkého senátu ESLP ve věci Ruiz García proti Španělsku ze dne 21. 1. 1999, č. 30544/96, §26 a rozsudek ESLP ve věci Helle proti Finsku ze dne 19. 12. 1997, č. 20772/92, §59-60). Odvolací soud v posuzované věci uvedené principy respektoval, což je patrné z přezkoumávaného rozhodnutí a jeho odůvodnění, z něhož vyplývá, že se se všemi důležitými otázkami skutečně zabýval a nespokojil se s pouhým potvrzením závěrů soudu nižší instance, i když na ně pro jejich správnost rovněž odkazoval (srov. nález Ústavního soudu ze dne 7. 8. 2017, sp. zn. II. ÚS 2027/2017-1). Nejvyšší soud se proto neztotožnil s výhradami obviněných, že by odvolací soud nesplnil své povinnosti a podaná odvolání řádně nepřezkoumal a nevypořádal se s jejich námitkami nebo že by se jejich výhradami zabýval jen okrajově.
31. Nedostatky ve skutkových zjištěních, která by byla v rozporu s provedenými důkazy, obvinění v dovoláních sice zmínili, avšak toto tvrzení žádným způsobem nekonkretizovali. Uvedli jen, že nebyla objasněna subjektivní stránka za situace, kdy z provedených důkazů vyplývalo, že obviněný musel v daném období počítat zejména s vysokou pravděpodobností zneplatnění právního jednání, když předmětná kupní smlouva byla napadena v rámci dvou separátních civilních řízení, jejichž výsledek byl krajně nejistý. Taková tvrzení však neodpovídají podstatou a smyslem daňové povinnosti dovolatelů ani okolnostem, za kterých k převzetí částky 52.000.000 Kč došlo. Posoudí-li se postupy soudů obou stupňů, je patrné, že se objasňováním právě této námitky zabývaly v potřebné míře, protože braly do úvahy uplatněné výhrady, posuzovaly jejich argumenty i okolnosti, které se dané problematiky týkaly, a to i s ohledem na právní úpravu se vztahující se k řešeným otázkám.
32. Nejvyšší soud proto nemůže přisvědčit tomu, že by dokazování trpělo nedostatky v rozsahu provedeného dokazování nebo neobjasnění rozhodných skutečností. Soud prvního stupně k tomuto účelu provedl dostatečné dokazování a důkazy posuzoval z hledisek stanovených v §2 odst. 6 tr. ř. (srov. body 2. až 35. rozsudku soudu prvního stupně), vůči čemuž obvinění žádné výhrady nevznesli. Své závěry plynoucí z výsledků provedeného dokazování vyložil v bodech 37. až 49. odůvodnění svého rozsudku a úvahy směrodatné pro právní závěry shrnul v bodech 50. až 68. s tím, že posuzoval i otázky spojené se subsidiaritou trestní represe ve smyslu §12 odst. 2 tr. zákoníku. V rámci svých úvah neopomněl reagovat ani na námitky obviněných, s nimiž se vypořádal.
33. Odvolací soud se zřetelem na odvolání považoval vinu obviněných v souladu se soudem prvního stupně za dostatečně objasněnou a nedostatky v provedeném dokazování ani hodnocení důkazů, případně v právních závěrech, neshledal. K námitkám obviněných uplatněných v odvoláních se zabýval okolnostmi, za kterých do daňového přiznání za zdaňovací období na rok 2015 nebyla zahrnuta částka 52.000.000 Kč jako příjem z kupni ́ smlouvy o převodu nemovitostí ze dne 28. 7. 2015, uzavřené mezi společností F. jako prodávajícím a společností N . , jako kupujícím, p ředstavující vy ́nos z prodeje nemovitého majetku v této výši. Odvolací soud v návaznosti na argumenty soudu prvního stupn ě zjistil, že tato kupni ́ smlouva byla realizována, a kupní cena byla kupujícím řádně uhrazena a byla p řevedena do dispozice obviněné právnické osoby zastoupene ́ obvin ěným D. T. Uvedené okolnosti plně svědčí o tom, že se jednalo o příjem právnické osoby, která byla povinna jej řádně přiznat a zdanit v rámci daně z příjmu, což se však nestalo. S obhajobou obou dovolatelů spočívající v tom, že daňovou povinnost v uvedené výši nepřiznali proto, že kupní smlouva byla napadena ze strany společníka obviněných, se odvolací soud rovněž velmi podrobně zabýval a zdůraznil, že nikdy nebylo rozhodnuto o tom, že by smlouva byla neplatná. Přes probi ́hající spory nebyla ani kupujícím uzavřená kupní smlouva žádným způsobem zpochybněna, kupující nežádal o případné vrácení kupní ceny a celá zinkasovaná částka za prodej nemovitého majetku byla i nadále v plné dispozici obvin ěné pra ́vnické osoby (srov. body 7. a 8. usnesení odvolacího soudu).
34. Nejvyšší soud v procesním postupu soudů neshledal porušení zásad řádného objasnění věci a volného hodnocení důkazů podle §2 odst. 5, 6 tr. ř., protože z obsahu přezkoumávaných rozhodnutí neplynou žádné skutečnosti, které by svědčily o nerespektování uvedených zásad a z postupu soudů není zřejmá libovůle, resp. svévole. Naopak činnost soudů svědčí o transparentnosti rozhodování při dodržení povinnosti důkazní postup vyčerpávajícím způsobem popsat a logicky i věcně přesvědčivým způsobem odůvodnit. Informace z hodnocených důkazů zůstaly bez jakéhokoli zkreslení a byly objektivně promítnuty do konečného úsudku soudů (srov. nález Ústavního soudu ze dne 19. 3. 2009, sp. zn. III. ÚS 1104/2008). Pravidla spravedlivého procesu, resp. článek 6 Listiny a články 36 a 38 Úmluvy, v přezkoumávané věci porušena nebyla.
35. Při tomto závěru o správně provedeném dokazování mohl Nejvyšší soud na základě soudy nižších stupňů zjištěného skutkového stavu přezkoumat důvodnost výhrad proti správnosti použité právní kvalifikace, které směřovaly zejména proti závěru o úmyslném zavinění na základě tvrzení, že obviněný D. T. nevěděl, že má cenu vyplacenou z kupní smlouvy zahrnout do daňového přiznání. K tomu je vhodné nejprve poukázat na odůvodnění přezkoumávaných rozhodnutí, neboť soud prvního stupně shledal v jednání obviněných nepřímý úmysl podle §15 odst. 1 písm. b) tr. zákoníku, jenž odůvodnil tím, že obviněný D. T. věděl, že předmětná daňová povinnost vznikla, když se k ní sám vyjadřoval v e-mailové komunikaci se zástupcem obchodního partnera s tím, že tuto daň je třeba uhradit, nicméně v podaném daňovém přiznání (a v obsahu jeho příloh), které osobně za právnickou osobu podal dne 21. 6. 2016, tuto daňovou povinnost (uskutečnění předmětného zdanitelného plnění) zatajil. Hodnotil i obhajobu obviněných odkazující na neplatnost předmětné smlouvy v důsledku probíhajícího civilního řízení, a zdůraznil, že se závazek vzešlý z kupní smlouvy o převodu nemovitostí ze dne 28. 7. 2015 projevil v majetkové sféře prodávající společnosti F. v podobě reálného přijetí peněžitého plnění plynoucího z této smlouvy oproti z její strany poskytnutého protiplnění, spočívajícího v převodu nemovitostí na kupujícího. Ani případná neplatnost předmětné kupní smlouvy sama o sobě neznamená, že by obviněná právnická osoba jako prodávající nebyla povinna zahrnout přijaté plnění a příjem (výnos) z něho plynoucí do daňového přiznání, když k uskutečnění zdanitelného plnění ze strany kupující ve prospěch prodávající reálně došlo (srov. body 49. až 57. rozsudku soudu prvního stupně). Odvolací soud se se závěry soudu prvního stupně ztotožnil a odkázal na ně (srov. body 9. a 10. usnesení odvolacího soudu).
36. Nejvyšší soud shledal, že uvedené úvahy soudů obou stupňů jsou dostatečným podkladem pro závěr o zavinění obviněných.
37. Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku spáchá ten, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb, spáchá-li tento čin ve značném rozsahu. Jde o čin úmyslný, u nějž postačí i úmysl nepřímý [§15 odst. 1 písm. b) tr. zákoníku]. Na úmysl je třeba usuzovat z celého jednání pachatele, přičemž důležitými signály o úmyslném zavinění mohou být různé formy (srov. Šámal, P. a kol. Trestní zákoník II. §140 až 421. Komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2012, str. 2432).
38. V posuzované věci jde o zkrácení daně z příjmů právnických osob (srov. §17 až 21a zákona č. 586/1992 Sb.). Podle §5 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. je základem daně částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud dále u jednotlivých příjmů podle §6 až 10 cit zák. není stanoveno jinak. Je vhodné připomenout, že příjmem jsou možnosti spotřeby nebo investic, které fyzická nebo právnická osoba získá v určitém časovém období v podobě peněz nebo naturálií . O příjem jde u fyzických osob, zatímco u právnických osob se jejich příjem nazývá zisk. Jestliže v posuzované věci obviněná právnická osoba obdržela kupní cenu na základě smlouvy o převodu nemovitostí ze dne 28. 7. 2015, za prodej nemovitostí v částce 52.000.000 Kč, šlo o zisk, a byla povinna v daňovém přiznání za uvedené období tuto položku jako zisk uvést do základu daně z příjmů právnických osob (srov. §5 odst. 1 a §17 a násl. zákona č. 586/1992 Sb. ). Podle §18 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. jsou předmětem daně příjmy z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem, není-li dále stanoveno jinak.
39. Uvedené skutečnosti byly obviněným známy a obvinění nepopírají, že částku 52.000.000 Kč právnická osoba obdržela, a že šlo o její příjem. Jejich obhajoba a námitky směřují vůči tomu, že soudy vadně posoudily jejich zavinění s ohledem na to, že bylo vedeno civilní řízení o neplatnosti uvedené kupní smlouvy, a oni byli přesvědčeni, že neměli uvedenou částku jako příjem přiznat.
40. Tuto obhajobu soudy vyvrátily jak výsledky provedeného dokazování, tak i právními závěry opírajícími se o judikaturu soudů. V návaznosti na soudy vyjádřené argumenty Nejvyšší soud připomíná, že zkrácení daně je jakékoliv jednání pachatele, v důsledku něhož je plátci (poplatníkovi) vyměřena nižší daň, než jaká odpovídá jeho skutečně existující daňové povinnosti (srov. rozhodnutí č. 22/2005/I Sb. rozh. tr., též usnesení Nejvyššího soudu ze dne 15. 2. 2012, sp. zn. 5 Tdo 69/2012). Za zkrácení daně je proto třeba považovat i jednání pachatele, který neuvede do podaného přiznání k DPPO částku, jíž obdržel na základě kupní smlouvy - kupní cenu, která se stala zdanitelným příjmem (ziskem), jíž přijal na svůj účet a nakládal s ní jako se ziskem. Na povinnost pachatele (fyzické i právnické osoby) tuto částku zahrnout do základu daně nemělo vliv to, že v době daňové povinnosti byla předmětná kupní smlouva napadena civilní žalobou, jak soudy nižších stupňů dostatečně zdůvodnily a vysvětlily. Pro úplnost Nejvyšší soud připomíná judikaturu Nejvyššího správního soudu, podle níž případná neplatnost kupní smlouvy sama o sobě neznamená, že by prodávající nebyl povinen zahrnout částky z ní plynoucí do přiznání k dani, došlo-li k uskutečnění zdanitelného plnění (srov. přiměřeně rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 6. 2010, sp. zn. 2 Afs 134/2009, nebo ze dne 16. 1. 2009, sp. zn. 7 Afs 4/2008). Nutno však podotknout, že i když se vedlo v posuzované věci dovolatelů řízení o neplatnosti předmětné kupní smlouvy, Okresní soud v Klatovech usnesením ze dne 21. 11. 2019, sp. zn. 6 C 21/2016, rozhodl tak, že zastavil řízení ve věci žalobkyně D.F., proti žalovaným společnosti F. , společnosti N., a Česká spořitelna, a. s., o určení neplatnosti kupní smlouvy (právní moc tohoto výroku nastala dne 11. 12. 2019). Je tak zjevné, že neplatnost předmětné smlouvy nikdy nenastala. Pro závěr o tom, že obvinění daň řádně neuplatnili zcela vědomě, svědčí i jejich chování poté, co došlo k právní moci tohoto rozhodnutí, které potvrdilo platnost uvedené kupní smlouvy, neboť ani přesto dobrovolně dodatečné daňové přiznání nepodali, a proto k němu museli být správcem daně vyzváni dne 18. 10. 2021. Teprve na základě této výzvy dne 9. 11. 2021 obviněný přiznal svou daňovou povinnost ve výši 6.258.980 Kč.
41. Odkazovali-li obvinění na bod 8. rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. 6 Afs 161/2014, podle něhož „absolutní neplatnost kupní smlouvy o převodu nemovitostí, na jejímž základě má být vyměřena daň, je skutečností, která vylučuje vznik povinnosti podat daňové přiznání, a to bez ohledu na stav zápisu v katastru nemovitostí“, tak jen účelově vytrhávali citované pasáže z kontextu celého uvedeného rozhodnutí, protože rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v této části pouze rekapituloval obsah předkládacího návrhu šestého senátu, a tudíž se nejedná o závěr, k němuž by v citovaném rozhodnutí Nejvyšší správní soud dospěl. Na druhou stranu v bodě 40. rozhodnutí ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. 6 Afs 161/2014, vysvětlil, že povinnost podat daňové přiznání zákon nevázal na okamžik uzavření platné smlouvy, ale na okamžik zápisu vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí. I absolutně neplatná smlouva tedy založila povinnost podat daňové přiznání, byl-li katastrálním úřadem proveden vklad práva. K tomu lze s ohledem na projednávanou věc uvést, že na základě kupní smlouvy z 28. 7. 2015 ke vkladu nemovitostí do katastru nemovitostí nepochybně došlo, a to s právními účinky zápisu ke dni 29. 7. 2015, přičemž vklad se uskutečnil ve dnech 19. 8. 2015, resp. 28. 8. 2015. (č. l. 427 až 464, resp. 465 až 495 spisu). Platný převod vlastnického práva ze společnosti F. na společnost N., je tudíž bezpečně prokázán. Z těchto důvodů i tato výhrada obviněných nekoresponduje s objektivně zjištěnými skutečnostmi.
42. Nejvyšší soud v reakci na obviněnými odkazovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, č. j. 2 Afs 179/2014-27, zdůrazňuje, že námitkám nepřisvědčuje. V jeho bodě 16. je totiž uvedeno, že „pokud by byla smlouva skutečně absolutně neplatná, byla by stěžovatelem uhrazená daň přeplatkem na dani z převodu nemovitostí a stěžovatel by se tudíž měl domáhat jejího vrácení zákonem předvídaným způsobem“. To však, jak plyne z obsahu podaného dovolání, byť si obviněný takového postupu byl vědom, pro případné komplikace, odmítal. Podotýkají-li obvinění rovněž, že „správce daně není příslušný k posuzování platnosti či neplatnosti smluv uzavřených mezi subjekty na poli soukromého práva a vyskytne-li se v řízení předmětná otázka, pak je správce daně povinen zjistit, zda o této otázce již příslušný orgán nebo soud pravomocně rozhodl, a nemůže si sám učinit úsudek.“, tak jde opět o nepřesnou citaci jiného rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, a to ze dne 22. 1. 2010, č. j. 5 Afs 64/2009-104. Příslušná citovaná pasáž zní tak, že soud uvedl k otázce namítání neplatnosti smluv daňovým subjektem, že „správce daně není a priori příslušný k posuzování platnosti či neplatnosti smluv uzavřených mezi subjekty na poli soukromého práva… Vyskytne-li se v řízení předběžná otázka, je správce daně povinen především zjistit, zda o této otázce již příslušný správní orgán nebo soud pravomocně nerozhodl, je-li tomu tak, nemůže si již učinit úsudek sám. Nelze však spatřovat nezákonný postup správce daně v situaci, kdy samotnými účastníky smluvního vztahu není smlouva zpochybněna a ani z jiných okolností nevyplývá legitimní důvod řešit předběžnou otázku. Správce daně, jak bylo uvedeno výše, je oprávněn učinit si nepochybně postupem podle §28 zákona o správě daní (dnes §99 daňového řádu) o otázce, která je pro vyměření daně zásadní, úsudek, s výjimkami v zákoně uvedenými, i sám.“
43. Z uvedeného je zjevné, že na posuzovanou věc zmiňovaná rozhodnutí nedopadají s ohledem na problematiku v nich řešenou a na okolnosti, za kterých k posuzované věci došlo, neboť obviněný příjem 52.000.000 Kč z kupní smlouvy ze dne 28. 7. 2015 zatajil. Vůbec jej neuvedl v daňovém přiznání a ani správce daně neinformoval o tom, že taková kupní smlouva existuje a že na jejím základě došlo k odprodeji části nemovitého majetku, ani že je předmětem civilního řízení o určení její neplatnosti. Žádnou takovou informaci správce daně neměl, a tuto skutečnost se dozvěděl až později. Uvedená argumentace ve srovnávaných rozhodnutích sp. zn. 2 Afs 179/2014 a sp. zn. 5 Afs 64/2009 je proto zcela bezpředmětná.
44. Nejvyšší soud z rozvedených důvodů považuje za správný závěr o nepřímém úmyslu podle §15 odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. zákoníku obou obviněných vztahující se k řádnému neuplatnění daně z přijmu obviněné právnické osoby, protože věděli, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění převodem dispozičního práva k majetku, jehož se ve prospěch kupující vzdala prodávající společnost F. , jíž byla zaplacena sjednaná kupní cena. Zdanitelné plnění se tedy uskutečnilo při dodržení všech sjednaných podmínek, obě strany předmětné kupní smlouvy její znění respektovaly, přičemž případná neplatnost kupní smlouvy vzniklý důsledek (povinnost daň přiznat) vyplývající z daňových předpisů nemohla zvrátit, protože je nutné rozlišovat, že v rovině soukromého práva mohly být činěny rozličné právní kroky ke zpochybnění vzniklého závazkového vztahu, nicméně v rovině práva veřejného (resp. daňového) byli obvinění povinni splnit svoji daňovou povinnost. K nedůvodnosti námitky obviněných lze zdůraznit, že vůči správci daně za situace uskutečnění zdanitelného plnění, jako tomu bylo v tomto případě, musí plátce DPPO uplatnit neplatnost zdanitelného plnění, resp. smlouvy, a nesprávně odvedené daně prostřednictvím institutů k tomu určených v daňových předpisech (např. cestou vrácení přeplatku na dani). Nesplnění povinnosti nelze opírat o tvrzení o neplatnosti kupní smlouvy proto, že probíhá civilní řízení, protože se zdanitelné plnění bez pochyb uskutečnilo. Nejvyšší soud připomíná, že i kdyby došlo k neplatnosti obviněným uvedené kupní smlouvy, což se však v této věci nestalo, nebylo by možné ani tehdy námitkám přisvědčit, protože Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 16. 1. 2009, sp. zn. 7 Afs 4/2008 uvedl, že …„dojde-li uskutečněním zdanitelného plnění jednáním jednoho z účastníků k rozhodné transakci, která druhému z účastníků umožní nakládat s majetkem, jako by byl jeho vlastník, a to i bez ohledu na to, že se ve skutečnosti nestal vlastníkem v právním slova smyslu…, nebylo rozhodné, že kupní smlouva byla absolutně neplatná, rozhodná byla skutečnost, že došlo k faktickému umožnění disponovat majetkem tak, jak může činit vlastník“. Uvedený názor koresponduje s tím, že i absolutně neplatný právní úkon může mít za určitých okolností účinky v daňovém právu, a je třeba vycházet z toho, zda se předmětný závazek projevil v majetkové sféře daňového subjektu (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2015, sp. zn. 10 Afs 129/2014).
45. V posuzované věci, kdy se předmětná kupní smlouva nikdy nestala neplatnou, nevzbuzuje pochybnosti to, že částka 52.000.000 Kč byla „příjmem“ ve smyslu §18 zákona č. 586/1992 Sb., a tudíž pro obviněné šlo s ohledem na ni o zákonnou povinnost ji jako příjem přiznat, protože plátce je povinen uvést do základu daně vše, co je uskutečněným zdanitelným plněním.
46. Neopodstatněnou je i námitka obviněných, že soudy nemohly opírat své závěry o názor vyjádřený v usnesení Nejvyššího soudu ze dne 25. 4. 2018, sp. zn. 5 Tdo 415/2017, spočívající v tom, že „absolutní neplatnost kupní smlouvy nezbavuje plátce daně jeho povinnosti daň přiznat, vypočíst a odvést“, které bylo vydáno až po spáchání předmětné trestné činnosti, neboť nemůže obstát tvrzení, že jde o retroaktivní účinek judikatury, resp. v ní uvedených názorů. Uvedený právní názor v citovaném rozhodnutí byl již jen opakováním toho, co již bylo vyjádřeno dříve v usnesení Nejvyššího soudu např. ze dne 31. 3. 2015, sp. zn. 5 Tdo 543/2014, kde na straně 25 dovolací soud vymezil, že „zpochybnění platnosti kupní smlouvy nemůže zamezit vzniku daňové povinnosti“, a na straně 27 odmítl, že by zpochybňování platnosti smlouvy mohlo obviněné zbavit trestní odpovědnosti za nepřiznání příslušné daňové povinnosti. Nutné je též podotknout, že Nejvyšší soud na tuto předcházející judikaturu v bodě 36. usnesení ze dne 25. 4. 2018, sp. zn. 5 Tdo 415/2017, upozornil, resp. vysvětlil, že z ní vychází, což dovolatel v dovolání zcela pominul. Z těchto důvodů nejde o tzv. retroaktivitu judikatury, protože prezentovaný názor byl vyjádřen dříve, než došlo k trestné činnosti obviněného.
47. Lze uzavřít, že se soudy pro závěr o zavinění obou dovolatelů opíraly o všechny rozhodné skutečnosti a vyjádřily své úvahy na základě poznatků plynoucích ze všech okolností případu, za kterých ke spáchání trestného činu došlo. Vycházely z chování obviněných v souvislosti s přiznáním daně i dalších výsledků dokazování, z nichž logicky závěr o zavinění dovodily [srov. například zprávy Nejvyššího soudu ČSSR uveřejněné pod č. 62/1973 a 41/1976 Sb. rozh. tr., usnesení Nejvyššího soudu ze dne 19. 5. 2010, sp. zn. 8 Tdo 394/2010, a dalších]. Závěr o úmyslu obviněných soudy učinily z objektivních skutečností s vysvětlením všech rozhodných souvislostí, a to i ze strany obdobné rozhodovací praxe soudů (srov. nález Ústavního soudu ze dne 15. 8. 2008, sp. zn. III. ÚS 1076/08).
48. V souladu s obsahy přezkoumávaných rozhodnutí Nejvyšší soud shledal, že soudy nepochybily, jestliže dospěly k závěru, že obvinění vědomě částku 52.000.000 Kč nezahrnuli do daňového přiznání, tedy jednali v nepřímém úmyslu podle §15 odst. 1 písm. b) tr. zákoníku, a tak ve značeném rozsahu (6.048.080 Kč) zkrátili daň z příjmů. Tím naplnili znaky zločinu podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku. Společnost F. může být jako právnická osoba pachatelem tohoto trestného činu (srov. §7 t. o. p. o. a contrario) a podle §8 odst. 1 písm. a), odst. 2 písm. a) t. o. p. o., je jednání obviněného D. T. jako jednatele této společnosti jí přičitatelné, jelikož ke svému prospěchu zkrátila DPPO v celkové výši 6.048.080 Kč, a proto není důvodnou ani tímto směrem mířící námitka jmenované společnosti.
49. Při naplnění všech formálních znaků zločinu podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku nebylo možné přisvědčit požadavkům obviněných na beztrestnost v důsledku malé společenské škodlivosti podle §12 odst. 2 tr. zákoníku, ani tomu, že soudy nezvažovaly zásadu subsidiarity trestní represe. Soud prvního stupně bral do úvahy povahu činu, který je obviněným kladen za vinu z hlediska jeho závažnosti pro společnost, zejména přihlížel k charakteru a rozsahu neodvedené daně, jakož i mnohaleté liknavosti obviněného než daň v plné výši přiznal, případně uhradil. I když obvinění nakonec státu daň zaplatili, stalo se tak až v důsledku trestního stíhání, na základě jeho výsledků. Soud důvodně poukázal na to, že obviněný D. T. má účast v mnoha obchodních společnostech, jejichž aktiva činí více než 2 miliardy korun (srov. body 10., 11., 64. až 67. rozsudku), tudíž nejde o věci neznalého pachatele. Lze dovodit, že od počátku jednal s vědomím všech rozhodných skutečností a toho, že do daňového přiznání jím nejsou zahrnuty všechny zdanitelné příjmy, když nezdaněná část činila výrazně převažující část zisku obviněné právnické osoby (původně byla vyměřena daň z příjmů ve výši 6.840 Kč a po řádném vyměření daň činila 6.048.080 Kč). Obvinění přijaté plnění od kupujícího v rozhodném zdaňovacím období roku 2015 správci daně zamlčeli, neboť v rozporu s objektivními skutečnostmi nejenže v daňovém přiznání tento zisk neuvedli, ale i ve výkazu zisku a ztráty ke dni 31. 12. 2015 podaného obviněnými jako součást daňového přiznání, vykázali na řádku 3 - tržby z prodeje nemovitého majetku, nulovou hodnotu. I přesto, že obvinění dodatečně DPPO přiznali a správci daně po odročení hlavního líčení doplatili, jde s ohledem na všechny rozhodné skutečnosti o jednání vybočující z obvyklých daňových trestních věcí, a plně na ně dopadají normy trestního práva, protože je zjevné, že mimotrestní prostředky by k nápravě nevedly.
50. Z těchto důvodů je možné jen pro úplnost dodat, že společenskou škodlivost je zásadně třeba zvažovat s ohledem na konkrétní okolnosti spáchaného trestného činu, u něhož je nutné ji zhodnotit s ohledem na intenzitu naplnění kritérií vymezených v §39 odst. 2 tr. zákoníku, a to ve vztahu ke všem znakům zvažované skutkové podstaty trestného činu a dalším okolnostem případu. Úvaha o tom, zda jde o čin, který s ohledem na zásadu subsidiarity trestní represe není trestným činem z důvodu nedostatečné společenské škodlivosti, se uplatní za předpokladu, že posuzovaný trestný čin neodpovídá běžně se vyskytujícím trestným činům dané skutkové podstaty. Kritérium společenské škodlivosti případu je doplněno principem ultima ratio , z kterého vyplývá, že trestní právo má místo pouze tam, kde jiné prostředky z hlediska ochrany práv fyzických a právnických osob jsou nedostatečné, neúčinné nebo nevhodné (srov. rozhodnutí č. 26/2013 Sb. rozh.tr.).
51. Nejvyšší soud se z uvedených důvodů se závěrem soudu prvního stupně ztotožnil, neboť neshledal pochybení ve vyvození trestní odpovědnosti obviněných za čin, jenž jim je kladen za vinu při závěru o naplnění všech jeho formálních znaků, včetně zásady subsidiarity trestní represe a principu ultima ratio ve smyslu §12 odst. 2 tr. zákoníku (viz nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 5. 2010, sp. zn. I. ÚS 541/10, nebo ze dne 23. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 469/04).
VIII. Závěr
52. Nejvyšší soud na základě rozvedených skutečností zjistil, že dovolání obviněných jsou nedůvodná. Tento závěr mohl učinit z obsahu přezkoumávaných rozhodnutí i připojeného spisového materiálu, a proto dovolání obviněných jako zjevně neopodstatněná podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítl.
53. S ohledem na tento závěr Nejvyšší soud nemohl vyhovět požadavku obviněných na odklad nebo přerušení výkonu přezkoumávaných rozhodnutí podle §265o odst. 1 tr. ř.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 15. 3. 2023
JUDr. Milada Šámalová předsedkyně senátu